Sentenza del 18/09/2025 n. 25562 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia ha impugnato per cassazione, con un unico motivo, la sentenza della Commissione tributaria regionale delle Marche n. 865/2022, depositata l’11 luglio 2022, denunciando violazione e falsa applicazione dell’art. 8, comma 10, lett. c), della L. n. 448/1998 e dell’art. 1, commi 2 e 3, del D.P.R. n. 361/1999. Sosteneva che, per ottenere il rimborso dell’accisa relativa allo sconto di € 0,12911 per litro riconosciuto ai clienti residenti nelle zone previste dalla legge, la società dovesse istituire un deposito contabile presso il deposito commerciale di prelievo e rispettare gli adempimenti documentali regolamentari. La sua omissione, secondo l’Agenzia, comprometteva la certezza dei quantitativi agevolabili e i controlli fiscali. La società aveva contestato in primo grado i dinieghi dei rimborsi; la CTP di Ancona, con sentenza n. 661/2/15 del 28 maggio 2015, aveva accolto il ricorso, e la CTR aveva respinto l’appello dell’Ufficio.

La decisione

La Cassazione ha respinto il ricorso dell’Agenzia. Ha preliminarmente rigettato l’eccezione di inammissibilità, ritenendo il ricorso sufficientemente specifico. Nel merito ha confermato che erano incontestate le forniture ai beneficiari residenti nei comuni ammessi e che nessuna norma primaria subordinava l’accredito all’istituzione del deposito contabile nel caso concreto. Tale adempimento formale non poteva quindi determinare la perdita del beneficio quando la spettanza dell’agevolazione e i relativi presupposti sostanziali risultavano verificabili. La Corte ha preferito l’orientamento già espresso da Cass. n. 10733/2014 rispetto ai precedenti di segno contrario, valorizzando i principi UE di proporzionalità ed effettività. Restano confermati i rimborsi riconosciuti alla società; spese del giudizio di legittimità compensate per il contrasto giurisprudenziale e la sua evoluzione.

Norme richiamate

• Art. 8, comma 10, lett. c), L. n. 448/1998

  La norma legislativa non stabiliva in qual modo il beneficio (per così dire compensativo) dovesse essere attuato, rinviando a tal fine a un regolamento di attuazione successivo, salvo a precisare che a tal fine si poteva, occorrendo, ricorrere anche all'istituto del credito di imposta, art. 8, comma 13, L. n. 448 del 1998.

  La disposizione riconosce il beneficio compensativo per il gasolio da riscaldamento destinato agli utenti delle zone individuate dalla legge, ma non subordina direttamente il diritto all’istituzione di un deposito contabile. Le modalità attuative non possono trasformarsi in condizioni che annullino il diritto quando ne siano dimostrati i presupposti sostanziali.

• Art. 8, comma 13, L. n. 448/1998

  La norma legislativa non stabiliva in qual modo il beneficio (per così dire compensativo) dovesse essere attuato, rinviando a tal fine a un regolamento di attuazione successivo, salvo a precisare che a tal fine si poteva, occorrendo, ricorrere anche all'istituto del credito di imposta, art. 8, comma 13, L. n. 448 del 1998.

  La disposizione consente l’attuazione del beneficio anche mediante credito d’imposta; non costituisce, nella decisione, una base per introdurre ulteriori requisiti formali che non siano previsti dalla legge.

• Art. 1, commi 1, 2, 3 e 6, e art. 2, comma 1, D.P.R. n. 361/1999

  Nel caso di specie, nessuna disposizione di fonte primaria condiziona l'operatività dell'accredito all'istituzione di un "deposito contabile" presso l'impianto di approvvigionamento, allorquando il titolare di quest'ultimo non sia anche il titolare del rapporto commerciale.

  Il regolamento disciplina importo, modalità di accredito, registrazioni, istanze e controlli. Tuttavia, non può essere interpretato in modo da aggiungere, in assenza di una previsione di fonte primaria, il deposito contabile come requisito costitutivo del diritto al rimborso; gli adempimenti e i controlli servono a verificare i presupposti dell’agevolazione, non a negarla automaticamente per una formalità non legislativamente prescritta.

• Direttiva 2003/96/CE

  In ragione del principio di proporzionalità, che deve essere rispettato non solo dalle istituzioni dell'Unione, ma anche dagli Stati membri nell'esercizio dei poteri loro conferiti dalle direttive dell'Unione (sentenza del 2 giugno 2016, ROZ-SWIT, causa C-418/14, punto 20) per cui la violazione di requisiti formali non può rimettere in discussione la tassazione di prodotti energetici conformemente ai presupposti sostanziali previsti dalla direttiva 2003/96 (7 novembre 2019, Petrotel-Lukoil, causa C-68/18, punto 59; ne fa applicazione Cass. n. 14259/25, punto 8.1., secondo cui il diritto alle esenzioni o alle agevolazioni previste dal TUA non è condizionato all'adempimento di oneri di carattere formale, ove si dia la dimostrazione con gli altri mezzi istruttori predisposti dalla legge, diversi dagli accorgimenti tecnici previsti dal citato testo unico, delle quantità di energia impiegata, rispettivamente, per usi soggetti ad imposta e per usi esenti).

  Le condizioni procedurali nazionali relative alle agevolazioni sui prodotti energetici devono rispettare proporzionalità ed effettività. Un’irregolarità formale non può comportare la perdita del beneficio se i presupposti sostanziali e i quantitativi rilevanti sono dimostrabili con gli strumenti istruttori disponibili.

• Principi UE di autonomia procedurale, equivalenza ed effettività

  spetta all'ordinamento giuridico interno di ciascuno Stato membro stabilire tali condizioni, in forza del principio dell'autonomia procedurale, purché tuttavia esse non siano meno favorevoli di quelle che disciplinano situazioni analoghe di natura interna (principio di equivalenza) e che non rendano praticamente impossibile o eccessivamente difficile l'esercizio dei diritti conferiti dall'ordinamento giuridico dell'Unione (principio di effettività)

  Gli Stati membri possono definire le procedure per chiedere l’esenzione o l’agevolazione, ma le condizioni procedurali non devono discriminare rispetto a situazioni interne analoghe né rendere eccessivamente difficile l’esercizio del diritto.

• Principio di proporzionalità del diritto dell’Unione

  Tale principio impone agli Stati membri di far ricorso a mezzi che, pur consentendo di raggiungere efficacemente l'obiettivo perseguito dalla normativa nazionale, pregiudichino il meno possibile i principi stabiliti dalla normativa dell'Unione

  Gli obblighi di documentazione e controllo devono essere adeguati allo scopo e non eccedere quanto necessario. Non è proporzionato negare l’agevolazione per una formalità quando la spettanza del beneficio e i dati necessari al controllo risultano verificabili.

Massime di principio

• In materia di agevolazioni fiscali sulle accise, occorre distinguere tra requisiti sostanziali del beneficio e adempimenti meramente formali: la violazione di questi ultimi non comporta automaticamente la perdita del diritto se i presupposti sostanziali sono provati.
• Un regolamento attuativo può disciplinare procedure, registrazioni e controlli, ma non può introdurre un requisito che la legge primaria non prevede e che finisca per negare il beneficio spettante.
• Gli adempimenti documentali sono funzionali alla verifica dell’agevolazione. Se l’amministrazione può controllare, anche attraverso gli altri elementi disponibili, i destinatari, le quantità e l’effettiva destinazione del prodotto, il difetto di una specifica modalità contabile non basta da solo a giustificare il diniego.
• Le procedure nazionali per ottenere benefici connessi alla tassazione dei prodotti energetici devono rispettare i principi UE di equivalenza, effettività e proporzionalità: non possono rendere impossibile o eccessivamente difficile il diritto né imporre conseguenze sproporzionate per irregolarità formali.