Sentenza del 03/06/2015 n. 11426 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato per cassazione la sentenza della Commissione Tributaria Regionale dell'Emilia-Romagna che aveva confermato l'annullamento dell'accertamento IVA per il 2002. Gli undici motivi riguardavano: la motivazione sulla detrazione delle spese per beni promozionali affidati a un appaltatore; la qualificazione di tali costi come spese di rappresentanza non detraibili; la sufficienza e utilizzabilità della documentazione e il calcolo dell'imposta; l'inerenza e la prova delle spese di regia addebitate dalla capogruppo; infine, la qualificazione come operazioni a premio degli incentivi agli agenti e il loro trattamento fiscale.

La decisione

La Cassazione ha accolto il secondo motivo, perché l'affidamento a un terzo della consegna di buoni benzina o altri omaggi non esclude che la spesa sia di rappresentanza: occorre accertarne la finalità effettiva, e la forma di appalto di servizi non rende di per sé detraibile l'IVA. Ha accolto anche il nono motivo, rilevando che la CTR non aveva spiegato su quali elementi si fondasse l'affermazione che i bilanci fossero certificati da un organo di revisione, nonostante la contestazione dell'Ufficio. Il terzo, quarto e quinto motivo sono stati dichiarati assorbiti; il settimo e l'ottavo, relativi alla motivazione sulle spese di regia, sono stati rigettati; l'undicesimo, sugli incentivi agli agenti, è stato rigettato perché la componente in denaro (anche l'alternativa di 1.500 euro) esclude la qualificazione come operazione a premio. Il primo, il sesto e il decimo motivo, e gli altri non accolti, sono stati dichiarati inammissibili. La sentenza è stata cassata nei limiti dei motivi accolti e la causa rinviata ad altra sezione della CTR dell'Emilia-Romagna, anche per le spese del giudizio di cassazione.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19-bis, comma 1, lett. h)

  Ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19 bis, lett. h), non è ammessa in detrazione l'imposta relativa alle spese di rappresentanza, come definite ai fini delle imposte sul reddito, tranne quelle sostenute per l'acquisto di beni di costo unitario non superiore ad Euro 25,82.

  L'IVA sulle spese di rappresentanza è indetraibile, salvo l'eccezione prevista per l'acquisto di beni di costo unitario non superiore a 25,82 euro. Per stabilire se si tratta di spesa di rappresentanza, non è decisivo che il costo sia sostenuto tramite un appalto di servizi anziché mediante acquisto diretto di beni.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 108 (già art. 74, comma 2)

  Come affermato da questa Corte, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 108 (ex art. 74, comma 2) il criterio discretivo tra spese di rappresentanza e di pubblicità va individuato nella diversità, anche strategica, degli obiettivi, atteso che costituiscono spese di rappresentanza i costi sostenuti per accrescere il prestigio e l'immagine della società e per potenziarne le possibilità di sviluppo, senza dar luogo ad una aspettativa di incremento delle vendite, mentre sono spese di pubblicità o propaganda quelle erogate per la realizzazione di iniziative tendenti, prevalentemente anche se non esclusivamente, alla pubblicizzazione di prodotti, marchi e servizi, o comunque al fine diretto di incrementare le vendite, sicchè è necessaria una rigorosa verifica in fatto della effettiva finalità delle spese.

  La distinzione dipende dalla finalità concreta: promozione dell'immagine e del prestigio senza aspettativa di incremento delle vendite indica rappresentanza; iniziative dirette alla pubblicizzazione o all'incremento delle vendite indicano pubblicità. La qualificazione richiede un accertamento rigoroso dei fatti.

• D.P.R. 18 dicembre 2001, n. 430, art. 4, comma 1

  Ai sensi del D.P.R. n. 430 del 2001, art. 4, comma 1 "i premi messi in palio consistono in beni, servizi, sconti di prezzo e documenti di legittimazione di cui all'art. 2002 c.c., suscettibili di valutazione economica, assoggettati all'imposta sul valore aggiunto o alla relativa imposta sostitutiva, escluso il denaro, i titoli dei prestiti pubblici e privati, i titoli azionari, le quote di capitale societario e dei fondi comuni di investimento e le polizze di assicurazione sulla vita. I premi, inoltre, sono costituiti anche da giocate del lotto o da biglietti delle lotterie nazionali".

  Il denaro è escluso dai premi ammissibili nelle operazioni a premio. Se l'incentivo agli agenti può essere corrisposto in denaro, la fattispecie non è qualificabile come operazione a premio ai sensi della disposizione.

• Codice di procedura civile, art. 360, nn. 3 e 5

  La Corte distingue tra censura di violazione di legge e contestazione della valutazione probatoria di merito: non è possibile introdurre quest'ultima sotto la veste del vizio motivazionale o della violazione di legge. I motivi che non individuano una censura effettiva alla sentenza impugnata o sollecitano una nuova valutazione dei fatti possono essere dichiarati inammissibili.

Massime di principio

• Per la detrazione IVA relativa a omaggi o incentivi promozionali, conta la finalità economica effettiva della spesa, non la forma contrattuale adottata. L'interposizione di un appaltatore per acquistare o consegnare i beni non trasforma automaticamente una spesa di rappresentanza in una prestazione detraibile.
• La distinzione tra rappresentanza e pubblicità va compiuta in concreto: si valuta se il costo mira principalmente a immagine e prestigio senza attesa di maggiori vendite, oppure a promuovere prodotti e incrementare le vendite. La documentazione e le circostanze effettive devono consentire tale verifica.
• Per detrarre costi di servizi infragruppo non basta che esistano un contratto e una ripartizione dei costi: occorre provare l'esistenza dei servizi specifici ricevuti e la loro inerenza. La prova dell'esistenza e dell'inerenza dei costi per servizi resi dalla capogruppo grava sulla società che afferma di averli ricevuti.
• La motivazione del giudice deve rendere comprensibili le basi fattuali delle conclusioni, soprattutto quando l'Amministrazione abbia contestato uno specifico elemento probatorio, come l'esistenza di una certificazione indipendente dei rendiconti.
• Un incentivo agli agenti che può essere corrisposto in denaro non rientra tra le operazioni a premio disciplinate dal D.P.R. n. 430 del 2001; la sua qualificazione fiscale va quindi valutata secondo la natura di compenso dell'attività svolta, come provvigione aggiuntiva nel caso deciso.