Cassazione Civile, Ordinanza n. 13936/2024 del 20/05/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2008 con cui l’Amministrazione finanziaria aveva recuperato a tassazione costi ritenuti indeducibili e IVA ritenuta indetraibile, in relazione a operazioni considerate oggettivamente inesistenti. In primo grado il ricorso della società era stato respinto; in appello la CTR dell’Umbria aveva accolto solo parzialmente il gravame, ritenendo legittimo il raddoppio dei termini di accertamento per le imposte dirette e l’IVA, ma escludendolo per l’IRAP; inoltre aveva ritenuto provata, sulla base di presunzioni, l’inesistenza delle operazioni fatturate e aveva affermato che la società non aveva fornito prova contraria. Con il ricorso per cassazione la contribuente ha dedotto cinque motivi: (1) violazione delle norme sul raddoppio dei termini di accertamento, sostenendo che la CTR avesse erroneamente ritenuto sufficiente il solo obbligo di denuncia penale senza verificare l’effettiva trasmissione della notizia di reato entro i termini; (2) violazione delle norme sulla motivazione dell’avviso di accertamento, per motivazione apparente e rinvio per relationem ad atti di terzi non conosciuti dalla società; (3) violazione delle regole sull’onere della prova e sulle presunzioni semplici, per avere la CTR qualificato come inesistenti le operazioni con motivazione apparente e senza corretta prova dell’Ufficio; (4) violazione della disciplina IVA, per il mancato riconoscimento della detrazione nonostante l’asserita mancanza di prova dell’inesistenza delle prestazioni e della consapevolezza della frode; (5) violazione della disciplina sulla deducibilità dei costi, per il disconoscimento dei costi in assenza di prova dell’inesistenza oggettiva delle operazioni.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo di ricorso, ritenendolo assorbente rispetto agli altri. Ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado territorialmente competente, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità. La Corte ha precisato che, per il regime transitorio applicabile agli avvisi relativi a periodi d’imposta anteriori al 2016 e notificati dopo le modifiche normative, il raddoppio dei termini di accertamento per violazioni penalmente rilevanti è subordinato alla prova che la denuncia penale sia stata effettivamente presentata o trasmessa all’autorità giudiziaria entro il termine ordinario; non è sufficiente il mero riscontro di fatti astrattamente denunciabili. La CTR, invece, aveva applicato il precedente criterio fondato sul solo obbligo di denuncia e non aveva accertato la prova dell’effettiva trasmissione della notizia di reato.

Norme richiamate

• art. 43, comma 3, d.P.R. n. 600/1973

  Nel regime transitorio applicabile, il raddoppio dei termini di accertamento per le imposte dirette richiede non solo la sussistenza di fatti penalmente rilevanti, ma anche la tempestiva presentazione o trasmissione della denuncia penale secondo il regime vigente pro tempore.

• art. 57, comma 3, d.P.R. n. 633/1972

  Per l'IVA opera la medesima logica del raddoppio dei termini di accertamento collegato alla denuncia penale, soggetto ai limiti e alle condizioni del regime transitorio richiamato dalla Corte.

• art. 331 c.p.p.

  È richiamato come norma che individua l'obbligo di denuncia nei casi di reato, ma, nel regime applicabile al caso, non basta il solo obbligo astratto se manca la prova dell'effettiva trasmissione nei termini.

• d.lgs. n. 74/2000

  Individua i reati tributari cui si collega, in astratto, l'obbligo di denuncia penale rilevante ai fini del raddoppio dei termini.

• art. 37, comma 24, d.l. n. 223/2006 conv. l. n. 248/2006

  Ha modificato l'art. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600/1973 prevedendo il raddoppio dei termini in presenza di violazioni comportanti obbligo di denuncia per reati tributari.

• art. 2, commi 1 e 2, d.lgs. n. 128/2015

  Ha limitato il raddoppio ai casi in cui la denuncia sia effettivamente presentata o trasmessa entro il termine ordinario, prevedendo una disciplina transitoria e di salvaguardia per gli atti già notificati.

• art. 1, commi 130-132, l. n. 208/2015

  Ha eliminato la fattispecie del raddoppio dei termini ordinari e introdotto un regime transitorio per i periodi d'imposta anteriori al 2016.

• art. 3, secondo comma, d.lgs. n. 128/2015

  Fa salvi gli effetti degli avvisi di accertamento e degli altri atti impugnabili già notificati alla data di entrata in vigore del decreto.

• art. 42, comma 1, d.P.R. n. 600/1973

  È invocato dalla ricorrente quanto alla motivazione dell'avviso di accertamento.

• art. 56, ultimo comma, d.P.R. n. 633/1972

  È richiamato dalla ricorrente in tema di motivazione degli atti impositivi IVA.

• art. 7, comma 1, l. n. 212/2000

  È invocato per il contenuto e la motivazione degli atti dell'Amministrazione finanziaria.

• art. 111, comma 6, Cost.

  È richiamato dalla ricorrente in relazione all'obbligo di motivazione dei provvedimenti giurisdizionali.

• art. 24 Cost.

  È richiamato dalla ricorrente a sostegno delle censure sul diritto di difesa e sulla motivazione dell'atto e della sentenza.

• art. 132 c.p.c.

  È invocato per dedurre l'apparenza della motivazione della sentenza.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  È richiamato per censurare l'apparenza della motivazione nella sentenza tributaria.

• artt. 2697 e 2729 c.c.

  Sono invocati in relazione al riparto dell'onere probatorio e all'uso delle presunzioni semplici per l'accertamento delle operazioni inesistenti.

• art. 19 e ss. d.P.R. n. 633/1972

  Sono richiamati per contestare il diniego della detrazione IVA in assenza, secondo la ricorrente, di prova dell'inesistenza delle prestazioni e della consapevolezza della frode.

• art. 8 d.l. n. 16/2012

  È richiamato per sostenere la deducibilità dei costi relativi alle fatture contestate.

Massime di principio

• Nel regime applicabile agli accertamenti per periodi d'imposta anteriori alla riforma del 2015, il raddoppio dei termini non può essere affermato in modo automatico sulla sola base dell'obbligo astratto di denuncia penale: occorre verificare e provare che la denuncia sia stata effettivamente presentata o trasmessa all'autorità giudiziaria entro il termine previsto dalla disciplina transitoria.
• Quando la controversia verte sulla tempestività dell'accertamento, il giudice tributario deve accertare in concreto i presupposti della disciplina sul raddoppio dei termini e non può limitarsi a richiamare genericamente la presenza di fatti potenzialmente penalmente rilevanti.
• Se il primo motivo di ricorso è fondato e investe un profilo che assorbe logicamente gli altri, la Corte può cassare con rinvio senza esaminare le ulteriori censure di merito.
• Nel processo tributario, l'efficacia delle presunzioni e il riparto dell'onere della prova restano scrutinabili, ma tali questioni restano assorbite se la decisione viene cassata per un vizio preliminare che travolge la sentenza impugnata.

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