Sentenza del 19/10/2017 n. 2806 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava alla società, per l'anno d'imposta 2007, la mancata contabilizzazione di interessi attivi su finanziamenti infragruppo concessi a due controllate estere, M. sas e M. Ltd, per complessivi importi molto rilevanti. L'Ufficio riteneva che tali erogazioni fossero finanziamenti fruttiferi e applicava l'art. 110, comma 7, TUIR, determinando secondo il valore normale un maggior reddito imponibile di 564.057,55 euro, con conseguenti IRES e sanzioni. La società sosteneva invece che i finanziamenti fossero infruttiferi, concessi per sostenere controllate in grave crisi finanziaria, e che non ricorressero i presupposti per l'applicazione della disciplina dei prezzi di trasferimento.

La decisione

La Commissione tributaria regionale di Bologna ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate e confermato la sentenza di primo grado favorevole alla contribuente. Il Collegio ha riconosciuto che le erogazioni erano finanziamenti e non apporti di capitale, ma ha ritenuto adeguatamente provata la loro natura infruttifera, sulla base della documentazione contabile, delle causali dei bonifici, delle restituzioni e compensazioni intervenute, della successiva capitalizzazione di parte dei finanziamenti e della situazione di crisi delle controllate. Ha quindi ritenuto superata la presunzione di onerosità derivante dagli artt. 46, comma 1, TUIR e 1815 c.c. e, aderendo a un orientamento giurisprudenziale restrittivo, ha escluso l'applicabilità dell'art. 110, comma 7, TUIR a un finanziamento infruttifero in assenza di elementi concreti di spostamento di imponibile dall'Italia all'estero. L'avviso di accertamento è rimasto quindi annullato. Le spese del grado d'appello sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 110, comma 7, TUIR

  Le operazioni infragruppo transfrontaliere devono essere valutate secondo il valore normale quando da esse deriva un aumento del reddito imponibile del soggetto residente.

  Secondo il Collegio, la norma mira a contrastare lo spostamento di imponibile fiscale mediante operazioni infragruppo e non impone automaticamente di attribuire interessi a ogni finanziamento infragruppo. In particolare, nel caso di finanziamenti realmente infruttiferi, non risultava alcuna componente reddituale da rideterminare né erano stati provati intenti elusivi o spostamenti di imponibile all'estero.

• Art. 46, comma 1, TUIR

  Le somme versate dai soci alle società si considerano date a mutuo se dal bilancio o da altri elementi non risulta un diverso titolo.

  La disposizione è stata utilizzata dall'Ufficio per qualificare le somme come mutui. La presunzione è stata però ritenuta superata dalla prova concreta della gratuità dei finanziamenti.

• Art. 1815 c.c.

  Salvo diversa volontà delle parti, il mutuo si presume oneroso.

  La presunzione di onerosità del mutuo non è assoluta: il contribuente può dimostrare, attraverso documentazione contabile, contrattuale e fattuale, che il finanziamento era stato concesso senza interessi.

• Art. 2697 c.c.

  La parte che intende far valere la pretesa deve provare i fatti costitutivi. Nel caso concreto, l'Ufficio avrebbe dovuto fornire elementi probatori sufficienti a dimostrare la fruttuosità dei finanziamenti e i presupposti per la rettifica ai sensi dell'art. 110, comma 7, TUIR.

• Art. 115 c.p.c.

  La controversia richiama il principio di valutazione delle prove e dei fatti allegati dalle parti. Il Collegio ha ritenuto che la documentazione prodotta dalla contribuente fosse idonea a dimostrare la natura infruttifera delle operazioni.

• Art. 12, commi 4 e 7, legge n. 212/2000

  La contribuente aveva dedotto vizi relativi alla verbalizzazione della verifica e alla motivazione dell'avviso. Tali questioni sono rimaste assorbite o comunque non decisive, poiché l'appello dell'Ufficio è stato rigettato per l'infondatezza sostanziale della pretesa.

• Art. 1, comma 2-ter, d.lgs. n. 471/1997

  La disposizione era stata richiamata dalla contribuente in via subordinata per chiedere la disapplicazione delle sanzioni; la questione è rimasta assorbita dall'annullamento della pretesa impositiva.

• Art. 9 del Modello di Convenzione OCSE

  È stato richiamato quale fondamento del principio di libera concorrenza nei rapporti tra imprese associate. Il Collegio ha tuttavia seguito l'interpretazione secondo cui tale principio non comporta automaticamente la tassazione di interessi figurativi in assenza di prova di uno spostamento di imponibile.

Massime di principio

• Un finanziamento infragruppo è normalmente esposto alla presunzione di onerosità; per dimostrarne la gratuità è necessario conservare elementi coerenti e convergenti, come contratti o delibere, causali dei bonifici, bilanci, scritture contabili, restituzioni, compensazioni e documentazione sulla situazione finanziaria della controllata.
• La contabilizzazione delle somme come crediti e la loro successiva restituzione possono qualificare l'operazione come finanziamento, ma non dimostrano da sole che il finanziamento sia fruttifero.
• La mera appartenenza allo stesso gruppo e l'assenza di interessi non consentono automaticamente all'Amministrazione di imputare interessi figurativi: occorre verificare, secondo l'orientamento seguito nella sentenza, se vi sia un effettivo spostamento di materia imponibile o una condotta elusiva.
• La situazione concreta delle società partecipate è rilevante: crisi finanziaria, finalità di sostegno, successiva capitalizzazione e assenza di vantaggi fiscali possono corroborare la natura infruttifera dell'operazione.
• La disciplina dei prezzi di trasferimento è oggetto di orientamenti giurisprudenziali non uniformi. In casi simili è quindi opportuno predisporre una documentazione di transfer pricing e una motivazione economica dell'operazione, anche quando il finanziamento è gratuito.
• L'Amministrazione deve motivare e provare gli elementi che giustificano la riqualificazione del finanziamento e la determinazione del tasso secondo il valore normale; una ricostruzione basata soltanto su presunzioni generiche può essere ritenuta insufficiente.