Ordinanza del 29/08/2018 n. 21295 - Corte di Cassazione

Accertamento fiscale nei confronti di un promotore finanziario monomandatario

Il documento riguarda il giudizio promosso da D.C.A., esercente l’attività di promotore finanziario monomandatario per Banca Fideuram, contro un accertamento dell’Agenzia delle Entrate relativo all’anno d’imposta 2001. La controversia concerne la rideterminazione dei ricavi sulla base dei parametri previsti dalla normativa sugli studi di settore e la rilevanza delle specifiche caratteristiche del rapporto contrattuale con l’istituto di credito mandante.

Accertamento originario e giustificazioni del contribuente

L’Ufficio di Schio aveva rideterminato, ai fini Irpef, Irap e Iva, i ricavi del contribuente in Lire 139.608.000, rispetto ai Lire 76.215.000 dichiarati. L’accertamento era fondato sull’applicazione dei parametri previsti dalla L. 28 dicembre 1995, n. 549, art. 3, comma 184, e dai D.P.C.M. 29 gennaio 1996 e 27 marzo 1997.

Nel contraddittorio amministrativo, il contribuente aveva giustificato lo scostamento richiamando:

• il particolare andamento negativo del mercato mobiliare nel 2001;
• la riduzione di circa il 50% della raccolta netta;
• l’impossibilità concreta di conseguire compensi non dichiarati, in ragione della disciplina del rapporto con la banca mandante;
• il vincolo di esclusività derivante dal rapporto di monomandato.

Secondo il contribuente, le provvigioni erano liquidate applicando una percentuale predeterminata contrattualmente, sulla base delle risultanze dei registri obbligatori della categoria, ed erano complessivamente certificate dalla banca al termine di ciascun esercizio. Tali circostanze avrebbero reso impossibile l’occultamento di ricavi.

Decisioni dei giudici di merito

La Commissione tributaria provinciale di Vicenza, con sentenza del 14 marzo 2007, aveva accolto parzialmente il ricorso, rideterminando i ricavi in Lire 125.857.55), indicati nella decisione come pari a Euro 65.000,00.

La Commissione tributaria regionale del Veneto, con sentenza pronunciata il 25 giugno 2009 e depositata il 20 ottobre 2009, aveva ulteriormente ridotto i ricavi imponibili accertati per il 2001 a Lire 117.000.000. La riduzione era stata motivata principalmente con riferimento alla crisi finanziaria del settore, aggravata dagli attentati terroristici dell’11 settembre 2001.

Legittimazione processuale del Ministero dell’Economia e delle Finanze

La Corte ha dichiarato inammissibile il ricorso proposto nei confronti del Ministero dell’Economia e delle Finanze.

A seguito del trasferimento alle agenzie fiscali, disposto dal D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, art. 57, comma 1, di tutti i rapporti giuridici, poteri e competenze facenti capo al Ministero, e dell’operatività delle Agenzie fiscali dal 1° gennaio 2001, l’unico soggetto passivamente legittimato nei giudizi tributari è l’Agenzia delle Entrate. La Corte richiama, sul punto, Cass. n. 1550 del 28 gennaio 2015.

Validità della comunicazione dell’udienza di appello

Il contribuente aveva dedotto la nullità del procedimento di appello e della sentenza della C.T.R., sostenendo che l’avviso di trattazione non fosse stato ritualmente comunicato al difensore domiciliatario.

Il motivo è stato respinto. La comunicazione della data dell’udienza era stata inviata dalla segreteria della C.T.R. mediante raccomandata con avviso di ricevimento, ai sensi degli artt. 16, 17 e 31 del D.Lgs. n. 546 del 1992, presso il domicilio indicato dal contribuente. La raccomandata era stata restituita con la dicitura "il destinatario è sconosciuto".

La documentazione prodotta dal contribuente, comprendente una visura camerale storica e cedolini paga, aveva dimostrato che presso l’indirizzo indicato operava uno studio professionale intestato ad altri soggetti, nel quale il difensore collaborava o risultava dipendente. Non esisteva, quindi, uno studio professionale riconducibile al difensore quale titolare.

L’elezione di domicilio è stata ritenuta incompleta ed erronea, poiché non consentiva l’esatta e certa individuazione del domicilio del difensore. È stata pertanto ritenuta valida la comunicazione effettuata mediante deposito presso la segreteria della Commissione, ai sensi dell’art. 17, comma 3, del D.Lgs. n. 546 del 1992.

Omessa valutazione delle caratteristiche dell’attività monomandataria

Il secondo motivo di ricorso, relativo all’omessa motivazione su un fatto decisivo della controversia ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., è stato accolto.

La Corte ha rilevato che il contribuente aveva riproposto e documentato in appello le circostanze relative alla concreta modalità di svolgimento dell’attività di promotore finanziario monomandatario per Banca Fideuram. In particolare, erano stati evidenziati:

• il rapporto di esclusività con l’istituto mandante;
• la predeterminazione contrattuale della percentuale provvigionale;
• la liquidazione delle provvigioni sulla base dei registri obbligatori della categoria;
• la certificazione globale dei compensi rilasciata annualmente dalla banca;
• l’impossibilità, derivante da tali meccanismi, di percepire compensi non dichiarati.

La C.T.R. non aveva esaminato tali elementi, limitandosi a considerare la crisi finanziaria del settore e il suo possibile impatto negativo sui ricavi. Secondo la Corte, le caratteristiche del rapporto contrattuale costituivano un punto decisivo, potenzialmente idoneo a escludere in radice la possibilità di ricavi occultati, e avrebbero dovuto essere oggetto di una valutazione specifica.

La motivazione della sentenza regionale è stata quindi ritenuta omessa o insufficiente, poiché non risultava esaminata una circostanza fattuale decisiva prospettata e documentata dal contribuente.

Assorbimento delle ulteriori censure sulla crisi finanziaria

L’accoglimento del secondo motivo ha determinato l’assorbimento del quarto motivo del ricorso principale e dei due motivi del ricorso incidentale dell’Agenzia delle Entrate.

Il quarto motivo riguardava la contraddittorietà della motivazione della C.T.R., che, dopo avere riconosciuto una drastica riduzione dei ricavi conseguibile nel 2001, aveva comunque determinato i ricavi accertati in una misura solo lievemente inferiore a quella risultante dai parametri.

I motivi dell’Agenzia contestavano, a loro volta, la carenza di motivazione della riduzione operata dalla C.T.R. La Commissione aveva ritenuto verosimile, ma senza indicare specifiche prove, che gli attentati dell’11 settembre 2001 e la conseguente crisi finanziaria internazionale avessero inciso negativamente sull’attività del contribuente. Inoltre, aveva sottratto dall’ammontare dei ricavi parametrizzati la quota riferita al periodo dall’11 settembre al 31 dicembre 2001, assumendo come base i ricavi dell’esercizio precedente, senza spiegare adeguatamente:

• la ragione della scelta di quel periodo;
• il nesso concreto tra l’evento e l’attività del promotore;
• il criterio di quantificazione della riduzione;
• la ragione per cui si fosse ritenuto che nel periodo successivo all’11 settembre non fossero stati percepiti compensi.

Tali questioni dovranno essere rivalutate dal giudice del rinvio insieme all’effettiva incidenza delle peculiarità dell’attività monomandataria.

Assenza di ultrapetizione nella rideterminazione dei ricavi

È stato respinto il terzo motivo, con il quale il contribuente lamentava che la C.T.R. avesse rideterminato i ricavi, sebbene egli avesse chiesto l’annullamento integrale dell’avviso di accertamento.

La Corte ha ribadito che il processo tributario non è finalizzato esclusivamente all’eliminazione giuridica dell’atto impugnato, ma conduce a una pronuncia di merito sostitutiva sia della dichiarazione del contribuente sia dell’accertamento dell’Ufficio. Pertanto, quando la pretesa fiscale risulta solo parzialmente infondata e non affetta da nullità assoluta, il giudice tributario deve determinare la corretta misura dell’imposta o dei ricavi dovuti.

La rideterminazione non costituisce ultrapetizione quando:

• il giudice resta entro i limiti dell’atto di accertamento;
• la controversia riguarda motivi sostanziali e non meramente formali;
• viene utilizzato lo stesso metodo di determinazione adottato dall’Amministrazione finanziaria.

La Corte richiama Cass. n. 25317 del 28 novembre 2014, Cass. n. 19750 del 19 settembre 2014 e Cass. n. 22401 del 22 ottobre 2014.

Valore probatorio dei parametri e onere della prova

È stato respinto anche il quinto motivo, relativo alla violazione dell’art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 600 del 1973. Il contribuente sosteneva che il mero scostamento tra ricavi dichiarati e ricavi risultanti dai parametri non fosse sufficiente a fondare un accertamento basato su presunzioni gravi, precise e concordanti.

La Corte ha confermato che l’Ufficio può procedere all’accertamento analitico-induttivo utilizzando i parametri previsti dall’art. 3, commi 181 e 184, della L. n. 549 del 1995 e specificati dai D.P.C.M. 29 gennaio 1996 e 27 marzo 1997. Gli elementi considerati nell’elaborazione dei parametri e la loro applicazione ai dati dichiarati dal singolo contribuente hanno natura di presunzione legale e sono, in linea di principio, idonei a fondare l’accertamento.

Il contribuente può tuttavia dimostrare, anche mediante presunzioni e senza limitazioni quanto ai mezzi e al contenuto della prova, l’inapplicabilità dei parametri alla propria situazione reddituale. Deve allegare e provare circostanze concrete che rendano la sua attività non comparabile al modello normale preso a riferimento dai parametri. L’Ufficio, a sua volta, deve dimostrare l’applicabilità dello standard prescelto al caso concreto e deve procedere nel contraddittorio con il contribuente.

La Corte richiama Cass. n. 10242 del 26 aprile 2017, Cass. n. 3288 dell’11 febbraio 2009, Cass. n. 14288 del 13 luglio 2016 e Cass., Sezioni Unite, n. 26635 del 18 dicembre 2009.

Nel caso concreto, la C.T.R. aveva ritenuto che l’applicazione dei parametri, integrata dagli elementi emersi nel contraddittorio, fosse sufficiente a legittimare l’accertamento analitico-induttivo. Tale principio è stato considerato correttamente applicato. Tuttavia, ciò non esonerava il giudice dal valutare le circostanze specifiche dedotte dal contribuente circa la struttura del rapporto di monomandato e la conseguente impossibilità di occultare provvigioni.

Esito del giudizio di cassazione

La Corte ha pronunciato i seguenti provvedimenti:

• ha dichiarato inammissibile il ricorso nei confronti del Ministero dell’Economia e delle Finanze;
• ha accolto il secondo motivo del ricorso proposto nei confronti dell’Agenzia delle Entrate;
• ha dichiarato assorbiti il quarto motivo del ricorso principale e i due motivi del ricorso incidentale dell’Agenzia;
• ha rigettato gli altri motivi del ricorso principale;
• ha cassato la sentenza della C.T.R. del Veneto in relazione al motivo accolto;
• ha rinviato la causa alla C.T.R. del Veneto, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

La decisione è stata assunta a Roma il 29 settembre 2017 e depositata in cancelleria il 29 agosto 2018.