Sentenza del 25/06/2018 n. 2884 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

La controversia riguardava sanzioni applicate in relazione a operazioni oggettivamente inesistenti ai fini IRES. Il ricorrente contestava sia la tempestività dell’atto, sostenendo l’inapplicabilità del raddoppio dei termini previsto per l’accertamento delle imposte sui redditi, sia l’applicazione nel tempo dell’art. 8, comma 2, del d.l. n. 16/2012. Tale disposizione prevede una specifica sanzione amministrativa per l’utilizzo di componenti negativi relativi a operazioni inesistenti.

La decisione

La pretesa sanzionatoria è stata ritenuta tardiva e comunque non applicabile retroattivamente. La sanzione dell’art. 8, comma 2, d.l. n. 16/2012 non è collegata a un singolo tributo, ma in generale alle imposte sui redditi; pertanto, il termine di decadenza è quello ordinario previsto dall’art. 20, comma 1, prima parte, d.lgs. n. 472/1997. Non si applica il rinvio ai termini di accertamento dei singoli tributi e, di conseguenza, non opera il raddoppio previsto dall’art. 43 d.P.R. n. 600/1973. Inoltre, la disposizione del 2012 ha introdotto una nuova fattispecie sanzionatoria, distinta da quella precedente, e non può essere applicata a fatti anteriori alla sua entrata in vigore.

Norme richiamate

• Art. 8, comma 2, d.l. 2 marzo 2012, n. 16, convertito dalla l. 26 aprile 2012, n. 44

  La disposizione introduce una specifica sanzione per l’utilizzo di componenti negativi relativi a operazioni oggettivamente inesistenti.

  La norma configura un nuovo illecito amministrativo tributario, non riferito a uno specifico tributo e non applicabile retroattivamente a condotte anteriori alla sua entrata in vigore.

• Art. 20, comma 1, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Le sanzioni devono essere contestate, a pena di decadenza, entro il termine previsto dalla prima parte della disposizione; il rinvio ai termini di accertamento dei singoli tributi opera solo quando la sanzione sia specificamente collegata a quel tributo.

  Per la sanzione in esame si applica il termine ordinario di decadenza, senza il rinvio ai termini previsti per l’accertamento delle imposte sui redditi.

• Art. 43, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Prevede, in determinate condizioni, il raddoppio dei termini per l’accertamento delle imposte sui redditi.

  Il raddoppio dei termini non si estende automaticamente alla contestazione della sanzione prevista dall’art. 8, comma 2, d.l. n. 16/2012, poiché tale sanzione non è correlata a uno specifico tributo.

• Art. 14, comma 4-bis, l. 24 dicembre 1993, n. 537

  Disciplina previgente relativa alla rilevanza fiscale dei costi e delle componenti negative connessi a operazioni oggettivamente inesistenti.

  La disposizione previgente non è posta in successione temporale con la nuova fattispecie sanzionatoria introdotta nel 2012; pertanto, non può giustificarne l’applicazione retroattiva.

Massime di principio

• Il raddoppio dei termini previsto per l’accertamento di uno specifico tributo non si applica automaticamente alle sanzioni autonome o non direttamente collegate a quel tributo.
• Per individuare il termine di decadenza occorre verificare la struttura della sanzione: se la norma non rinvia espressamente ai termini dell’accertamento del singolo tributo, si applica il termine ordinario previsto dalla disciplina generale delle sanzioni.
• Una nuova fattispecie sanzionatoria amministrativa tributaria non può essere applicata a condotte anteriori alla sua entrata in vigore, salvo una specifica disciplina retroattiva favorevole consentita dalla legge.
• La successione di norme in materia di costi indeducibili o operazioni inesistenti non implica automaticamente continuità normativa: occorre confrontare gli elementi costitutivi delle fattispecie e la funzione delle sanzioni.
• In casi analoghi è necessario distinguere tra il termine per accertare il tributo e il termine autonomo per contestare la sanzione, verificando separatamente decorrenza, durata e natura dell’illecito.