Sentenza del 18/10/2017 n. 2236 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

Il contribuente ha impugnato una cartella relativa a maggiori imposte IRPEF e addizionali, pari a circa 7.469,10 euro, derivanti dal disconoscimento della deduzione del canone di concessione corrisposto al Comune di Viareggio per l'occupazione di area demaniale sulla quale insisteva il fabbricato. Ha sostenuto, da un lato, che l'Agenzia non potesse utilizzare il controllo formale previsto dall'articolo 36-ter del D.P.R. 600/1973, poiché il disconoscimento della deduzione richiedeva un'interpretazione giuridica e un preventivo contraddittorio; dall'altro, che il canone fosse deducibile ai sensi dell'articolo 10 del TUIR in quanto onere gravante sul reddito prodotto dall'immobile. In appello ha inoltre invocato un precedente giudicato esterno favorevole relativo all'anno d'imposta 2008, ma ha prodotto soltanto una copia informale della sentenza, priva dell'attestazione di irrevocabilità.

La decisione

La Commissione tributaria regionale ha rigettato l'appello dell'Ufficio e confermato la sentenza di primo grado favorevole al contribuente. Ha escluso l'utilizzabilità del giudicato esterno perché non era stata provata formalmente la definitività della sentenza precedente mediante attestazione della cancelleria o della segreteria. Tuttavia, ha confermato la decisione nel merito, ritenendo illegittimo il ricorso al controllo formale ex articolo 36-ter, poiché la rettifica dipendeva dall'interpretazione della normativa e non da un semplice riscontro cartolare. La Commissione ha inoltre ritenuto sostanzialmente deducibile il canone ai sensi dell'articolo 10 del TUIR, in quanto correlato alla produzione del reddito dell'immobile e non deducibile nella determinazione del reddito fondiario o del fabbricato. Le spese di giudizio sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• Articolo 36-ter del D.P.R. 600/1973

  Controllo formale delle dichiarazioni

  Il controllo formale è ammesso per verifiche documentali e irregolarità rilevabili sulla base dei dati dichiarati e della documentazione prodotta; non può essere utilizzato per risolvere questioni che richiedono un'interpretazione giuridica controversa sulla deducibilità di un onere.

• Articolo 10, comma 1, del D.P.R. 917/1986, TUIR

  Oneri deducibili dal reddito complessivo

  La norma consente la deduzione degli oneri gravanti sui redditi degli immobili che concorrono alla formazione del reddito complessivo, purché tali oneri non siano già stati considerati nella determinazione del reddito dell'immobile. Il canone concessorio può rientrare nella previsione anche se il rapporto concessorio ha natura obbligatoria e non necessariamente reale.

• Articolo 2909 del codice civile

  L'accertamento contenuto nella sentenza passata in giudicato fa stato a ogni effetto tra le parti

  Una sentenza tributaria definitiva può produrre effetti vincolanti in altri giudizi tra le stesse parti quando risolva una questione di fatto o di diritto identica e destinata a mantenersi invariata in più periodi d'imposta.

• Articolo 7, comma 1, del D.P.R. 917/1986, TUIR

  L'imposta è dovuta per anni solari, a ciascuno dei quali corrisponde un'obbligazione tributaria autonoma

  Ogni periodo d'imposta conserva la propria autonomia, ma tale autonomia non impedisce l'efficacia ultrannuale del giudicato quando la decisione riguardi elementi durevoli o qualificazioni giuridiche rimasti invariati.

• Articolo 115 del codice di procedura civile

  Principio di disponibilità delle prove e rilevanza dei fatti non contestati

  La mancata contestazione dell'Amministrazione non è sufficiente, da sola, a dimostrare l'avvenuto passaggio in giudicato di una sentenza quando la parte privata intenda avvalersene.

• Articoli 1362 e seguenti del codice civile

  Interpretazione del contratto

  La natura del rapporto derivante dalla concessione deve essere ricostruita esaminando il testo dell'atto, il capitolato e la volontà effettiva delle parti; non è decisivo stabilire in astratto se si tratti di diritto reale o di rapporto obbligatorio.

• Articolo 952 del codice civile

  Costituzione del diritto di superficie

  La concessione di area demaniale può, se ciò emerge inequivocabilmente dall'atto, configurare una proprietà superficiaria temporanea, ma la deducibilità del canone non dipende necessariamente dalla qualificazione del rapporto come diritto reale.

• Articolo 934 del codice civile

  La previsione dell'acquisizione dei manufatti da parte del proprietario dell'area alla cessazione della concessione può richiamare il principio di accessione, ma non determina automaticamente la natura reale del rapporto.

• Articolo 6, comma 5, della legge 212/2000, Statuto dei diritti del contribuente

  Obbligo di comunicazione preventiva in presenza di incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione

  Quando il controllo evidenzia questioni sostanziali o interpretative rilevanti, l'Amministrazione deve garantire un'interlocuzione preventiva con il contribuente, non potendo limitarsi a una rettifica meramente formale.

Massime di principio

• Chi invoca un giudicato esterno deve dimostrare non solo il contenuto della sentenza, ma anche la sua definitività mediante idonea attestazione formale; una copia semplice o informale normalmente non è sufficiente.
• Il giudicato relativo a un'annualità tributaria può estendersi ad altri periodi d'imposta quando la questione risolta riguarda un elemento stabile, una qualificazione giuridica o una situazione di fatto rimasta invariata tra le stesse parti.
• Il controllo formale ex articolo 36-ter del D.P.R. 600/1973 non è appropriato quando l'Amministrazione disconosce una deduzione sulla base dell'interpretazione della legge, anziché di un mero controllo documentale o aritmetico.
• Quando la rettifica richiede valutazioni giuridiche o sostanziali, deve essere garantito un procedimento adeguato, con motivazione sufficiente e possibilità di contraddittorio preventivo; in mancanza, la cartella o la rettifica possono risultare illegittime.
• La deducibilità di un canone connesso a un immobile non dipende necessariamente dalla qualificazione del rapporto come diritto reale: occorre verificare se l'onere grava effettivamente sul reddito dell'immobile, se è correlato alla sua produzione e se non è già dedotto nella determinazione di quel reddito.
• Nell'interpretare una concessione amministrativa rilevano il testo dell'atto, il capitolato, gli obblighi delle parti, la durata, gli effetti sulla costruzione e la concreta correlazione economica tra canone e utilizzo del bene.
• In presenza di una questione interpretativa complessa e di orientamenti giurisprudenziali non uniformi, il giudice può compensare integralmente le spese di lite.