Sentenza del 18/05/2021 n. 690 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

L'AF, nel corso del giudizio relativo a un avviso di accertamento, ha modificato e integrato la motivazione dell'atto mediante controdeduzioni, introducendo elementi diversi da quelli originariamente indicati e cambiando la pretesa impositiva. Tale comportamento ha leso il diritto di difesa del contribuente perché ha ampliato il petitum e la ragione fondante dell'azione impositiva dopo l'inizio del processo.

Norme richiamate

• Principio del diritto di difesa (Costituzione, art. 24)

  Il diritto di difesa impedisce che l'amministrazione modifichi la pretesa impositiva e la motivazione dell'atto durante il processo, poiché ciò negherebbe al contribuente la possibilità di conoscere e contraddire le ragioni concrete dell'accertamento.

• Principio della motivazione degli atti amministrativi / regole sull'accertamento tributario (principio giurisprudenziale)

  La motivazione dell'atto delimita il petitum della controversia: l'amministrazione non può introdurre nuovi elementi probatori o giuridici che cambino la ratio dell'accertamento in corso di giudizio; se ciò avviene l'atto è nullo e deve essere annullato senza che il giudice decida sul merito della pretesa così modificata.

Massime di principio

• La motivazione dell'avviso di accertamento delimita il petitum: il contribuente può difendersi solo rispetto a quanto effettivamente e formalmente contestato nell'atto impugnato.
• L'amministrazione finanziaria non può, con controdeduzioni o atti processuali successivi, ampliare o modificare la pretesa impositiva introducendo nuovi fatti o ragioni giuridiche non contenute nell'atto originario; se lo fa, ciò viola il diritto di difesa e determina la nullità dell'atto.
• Se l'AF ritiene di avere ulteriori elementi o vuole cambiare la pretesa, la via corretta è emettere un nuovo atto motivato che rispetti le garanzie difensive, non integrarla nel corso del processo relativo all'atto originario.
• Il giudice tributario, di fronte a modifiche della motivazione in corso di causa, deve procedere all'annullamento dell'atto impugnato e non può decidere nel merito sulla pretesa così innovata.
• In situazioni analoghe il contribuente dovrebbe contestare l'illegittimità delle integrazioni e chiedere l'annullamento dell'atto per violazione del diritto di difesa; l'AF dovrà ricorrere alla riedizione dell'accertamento se intende proseguire con una diversa pretesa.