Cassazione Civile, Sentenza n. 27646/2023 del 29/09/2023

Esito

La controversia

Domanda di rimborso delle ritenute operate su dividendi corrisposti da Sun Chemical Group S.p.A. (figlia italiana) alla società madre olandese Sun Chemical Group Cooperatief U.A., perché la certificazione dell'autorità fiscale olandese, comprovante i requisiti per l'esenzione prevista dalla Direttiva Madre-Figlia (Direttiva 90/435/CE) e dall'art. 27-bis del d.P.R. n. 600/1973, era stata rilasciata in data 25 marzo 2010, successiva alla data di pagamento dei dividendi (14 dicembre 2009). L'Amministrazione ha contestato la tardività della documentazione e ha ritenuto non provata l'assoggettamento a imposizione della madre nello Stato di residenza per l'anno rilevante; la società figlia ha definito l'accertamento e versato le ritenute, la madre ha chiesto il rimborso e ha impugnato il silenzio-rifiuto.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato i primi due motivi di ricorso (con riguardo a contestazioni processuali e alla valutazione della prova) e ha accolto il terzo motivo: ha stabilito che la tardiva acquisizione, oltre il termine previsto dall'art. 27-bis (comma 3-ter) del d.P.R. n. 600/1973, della certificazione rilasciata dall'autorità fiscale estera non preclude il diritto della società madre a ottenere il rimborso delle ritenute, purché tale certificazione sia idonea a dimostrare che, al momento del pagamento dei dividendi, la società madre fosse in astratto assoggettata all'imposta sui redditi nello Stato di residenza senza fruire di regimi di esonero incompatibili con la normativa UE. La Corte ha cassato la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, ha accolto l'originaria domanda di rimborso, condannando l'Agenzia delle Entrate al pagamento e spese di giudizio.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 600/1973, art. 27-bis, comma 1, lett. c)

  Il requisito indicato (assoggettamento a imposizione nello Stato di residenza senza fruire di regimi di esonero incompatibili) si valuta in termini di assoggettabilità generale alla tassazione, non richiedendo la prova dell'effettivo pagamento delle imposte nel periodo di riferimento

• d.P.R. n. 600/1973, art. 27-bis, comma 2

  "entro la data di pagamento degli utili"

  La norma impone che la certificazione rilasciata dall'autorità fiscale estera sia consegnata alla società erogante "entro la data di pagamento degli utili"; tale termine è posto nell'interesse del sostituto d'imposta (società figlia) per valutare l'esenzione e per la sua responsabilità verso l'Amministrazione finanziaria, ma la tardiva acquisizione non esclude in assoluto il diritto al rimborso se la certificazione prova l'assoggettabilità al tempo del pagamento

• d.P.R. n. 600/1973, art. 27 (comma 3-ter richiamato)

  La previsione del termine di cui al comma 3-ter è funzionale alla tutela del sostituto d'imposta; tuttavia, la mancata osservanza del termine non cancella il diritto della madre a ottenere rimborso se risultano provati i presupposti sostanziali

• Direttiva 90/435/CEE (Direttiva Madre-Figlia), art. 2

  La disciplina comunitaria richiede che la società madre sia assoggettata a imposta sui redditi nello Stato di residenza senza beneficiare di esenzioni incompatibili; l'interpretazione svolta dalla Corte ritiene che ciò riguardi l'assoggettabilità generale e non imponga la prova dell'effettivo pagamento delle imposte

• Codice di procedura civile, artt. 112, 115, 116

  Richiamati in relazione al principio di non contestazione e alla valutazione delle prove: la Corte ha ricordato che il principio di non contestazione opera sul piano probatorio (non sulle allegazioni) e che il giudice deve valutare le prove secondo il libero apprezzamento salvo deroghe normative

• Codice di procedura civile, art. 360, primo comma, nn. 3 e 4

  Norme invocate per i motivi di cassazione (violazione di norme processuali e di diritto); la Corte ha ritenuto fondato il motivo relativo all'interpretazione della norma tributaria e infondati quelli relativi alla presunta violazione processuale

• Giurisprudenza comunitaria e nazionale (Corte di Giustizia UE, causa C-389/18 e pronunce della Cassazione)

  La Corte ha fatto riferimento a precedenti interpretazioni sovranazionali e nazionali secondo cui il requisito dell'assoggettamento a tassazione non implica necessariamente la prova dell'effettivo pagamento delle imposte

Massime di principio

• La documentazione richiesta dall'art. 27-bis (certificazione dell'autorità fiscale estera) deve essere consegnata entro la data di pagamento degli utili per tutelare il sostituto d'imposta; tuttavia, la tardiva produzione della certificazione non impedisce in sé il rimborso delle ritenute se la certificazione è idonea a dimostrare che al momento del pagamento la società madre era soggetta in generale all'imposizione nello Stato di residenza senza regimi di esonero incompatibili con la normativa UE.
• Per ottenere il rimborso il soggetto richiedente ha l'onere di allegare e provare i fatti che giustificano la richiesta; il giudice valuta le prove secondo il suo prudente apprezzamento, salvo che la legge disponga diversamente.
• Il termine per la consegna della certificazione è posto nell'interesse del sostituto d'imposta (società che eroga i dividendi) e la sua mancata osservanza può comportare responsabilità del sostituto in sede di riscossione, ma non annulla automaticamente il diritto al rimborso per il beneficiario se i presupposti sostanziali sussistono.
• Ai fini dell'esenzione prevista dalla Direttiva Madre-Figlia e dalla normativa di recepimento, non è richiesto che la certificazione dimostri l'effettivo pagamento delle imposte nello Stato estero nel periodo considerato; è sufficiente che attesti l'assoggettabilità generale della società madre all'imposizione sui redditi e l'assenza di regimi di esonero incompatibili.
• Nel giudizio di rimborso l'Amministrazione può proporre difese anche se non aveva formulato originariamente un atto impositivo formale: tali difese sono relegate al merito e non soggette a preclusioni processuali salvo che si sia formato il giudicato.
• In situazioni pratiche con brevi intervalli tra delibera e pagamento dei dividendi, il beneficiario può comunque esercitare il diritto al rimborso una volta acquisita la documentazione comprovante i requisiti sostanziali, pur se ottenuta in un momento successivo al pagamento.