Cassazione Civile, Sentenza n. 27612/2023 del 29/09/2023

Esito

La controversia

I ricorrenti hanno chiesto il rimborso di un credito d'imposta IRES relativo a quota di IRAP forfetariamente deducibile per gli anni 2006 e 2007 (art. 6 d.l. 29/11/2008, n.185 conv. l. 28/1/2009 n.2). L'Agenzia ha respinto la richiesta motivando che il credito non risultava indicato nel bilancio finale di liquidazione della società estinta; i contribuenti hanno impugnato il diniego in sede tributaria fino alla Cassazione.

La decisione

La Cassazione ha pronunciato una decisione mista: ha dichiarato l'inammissibilità della domanda proposta da Milanese nella sola qualità di ex-liquidatore (la società era già cancellata prima del provvedimento di diniego) e ha cassato senza rinvio quella parte; quanto alla domanda proposta dai ricorrenti nella qualità di ex-soci (successori ex lege della società estinta), la Corte ha accolto il terzo motivo relativo all'art. 6 del d.l. 29/11/2008 e all'onere della prova (art. 2697 c.c.), ritenendo che la CTR ha errato nel presumere una rinuncia implicita al credito dalla mancata indicazione nel bilancio finale senza verificare se il credito fosse certo e liquido. Per tale parte la sentenza è cassata e rinviata alla Commissione tributaria regionale del Piemonte per accertamenti di fatto in ordine alla sussistenza di una eventuale rinuncia implicita; le spese relative al rapporto tra Milanese (ex-liquidatore) e l'Agenzia sono compensate; la Corte di merito di rinvio disciplinerà le spese con riferimento alla domanda proposta dagli ex-soci.

Norme richiamate

• art. 6 d.l. 29 novembre 2008, n. 185 (conv. l. 28 gennaio 2009, n. 2)

  Norma che ha consentito il rimborso IRES per la quota di IRAP deducibile sopravvenuta; la Corte riconosce la rilevanza della norma per valutare il diritto al rimborso e la correttezza della domanda presentata nei termini

• art. 2697 cod. civ.

  Stabilisce l'onere della prova a carico di chi afferma un fatto costitutivo del proprio diritto; la Corte ha rilevato che i contribuenti, quali attori sostanziali, dovevano dimostrare la certezza e liquidità del credito e che la CTR non ha adeguatamente valutato tale onere

• art. 36, comma 2, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato in relazione alla correttezza della motivazione della sentenza impugnata; la Corte ha ritenuto che la CTR abbia fornito motivazione sufficientemente critica e non meramente apparente

• art. 112 cod. proc. civ.

  Richiamato in relazione ai criteri di motivazione della decisione; la Corte ha valutato la motivazione della CTR come adeguata nel suo percorso argomentativo

• art. 360, primo comma, n. 3 e n. 4 cod. proc. civ.

  Norme invocate per vizio di motivazione e falsa applicazione di norme; la Corte ha trattato separatamente i motivi e dichiarato inammissibile il secondo motivo

• d.m. 26 febbraio 1992, art. 5

  "Qualora una società sia stata cancellata dal registro delle imprese, l'ufficio può eseguire il rimborso al liquidatore regolarmente legittimato, nella sua qualità di rappresentante legale della società in fase di estinzione, sempreché il credito d'imposta sia stato evidenziato nel bilancio di liquidazione finale depositato nella cancelleria del tribunale"

  La CTR aveva richiamato questa disposizione per sostenere il diniego; la Cassazione osserva che tale norma riguarda rimborsi IVA e che la questione della sua efficacia formale (relativa a decreti non convertiti) non è decisiva per la vicenda IRES/IRAP, perciò il richiamo non coglie la ratio della decisione impugnata

• Cass. SU 12 marzo 2013, n. 6070 (giurisprudenza citata)

  Principio secondo cui gli ex soci sono successori ex lege della società estinta; la Corte applica tale principio per ammettere l'azione dei ricorrenti nella qualità di ex-soci

• Altra giurisprudenza citata (es. Cass. sez. 5, 24 settembre 2019, n. 23678; Cass. sez. 1, ord. 13 ottobre 2021, n. 27894)

  Giurisprudenza utilizzata per precisare i limiti della legittimazione, la rilevanza dell'indicazione nel bilancio di liquidazione e i criteri per ritenere una rinuncia implicita al credito

Massime di principio

• La cancellazione della società prima del provvedimento di diniego può rendere inammissibile l'azione del soggetto nella qualità di ex-liquidatore: verificare sempre la legittimazione attuale prima di procedere in giudizio
• Gli ex-soci possono agire in luogo della società estinta in quanto successori ex lege; pertanto è possibile per loro chiedere rimborsi spettanti alla società, salvo verifiche sulla legittimazione
• La mancata indicazione di un credito nel bilancio finale di liquidazione non costituisce automaticamente rinuncia: per affermare una rinuncia implicita è necessario dimostrare che il credito fosse incerto o non liquido e che vi fosse una volontà negoziale di semplificazione del procedimento estintivo
• L'onere della prova (art. 2697 c.c.) grava su chi agisce per ottenere il rimborso: bisogna produrre documentazione che dimostri la certezza e il quantum del credito o far valere eventuali riscontri dell'Amministrazione
• Le norme secondarie o i decreti citati dall'Amministrazione devono essere correttamente inquadrati (es. ambito applicativo IVA vs IRES); non ogni richiamo normativo dell'Ufficio è decisivo se non pertinente alla fattispecie
• Le controversie di rimborso non sono generalmente suscettibili di definizione agevolata a favore del contribuente (art. 1, comma 190, l. n.197/2022) quando non siano previste somme da versare; verificare sempre l'ammissibilità di misure deflattive
• In casi analoghi conviene documentare tempestivamente in sede amministrativa e giudiziaria la natura, la liquidità e la certezza del credito e, se possibile, inserire espressamente il credito nel bilancio di liquidazione per evitare contestazioni