Cassazione Civile, Ordinanza n. 25048/2023 del 22/08/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un processo verbale di constatazione notificato a una società cooperativa elettrica che produce energia elettrica rinnovabile e la destina ai propri soci. L'Amministrazione finanziaria ha ritenuto dovute le accise sull'energia elettrica prodotta e ceduta ai soci per gli anni 2010-2013, sostenendo che l'esenzione prevista per l'energia autoprodotta non operi quando il consumatore finale sia un soggetto giuridicamente distinto dal produttore, ancorché legato a questo da rapporto cooperativo. Dopo l'avviso di pagamento, la contribuente ha impugnato l'atto e, soccombente nei gradi di merito, ha proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: 1) violazione dell'art. 52, comma 3, lett. b), TUA, dell'art. 2, comma 2, D.Lgs. 79/1999, dell'art. 1, comma 911, L. 208/2015 e dell'art. 12 preleggi, assumendo che l'esenzione spetti anche all'energia prodotta da cooperative e consumata dai soci e che la norma del 2015 sia interpretativa; 2) violazione dell'art. 52, comma 3, lett. b), TUA in relazione al Protocollo di Kyoto e all'art. 10, comma 3, L. 133/1999, sostenendo che l'interpretazione seguita vanifichi la finalità ambientale dell'esenzione; 3) violazione dell'art. 52, comma 3, lett. b), TUA in relazione agli artt. 3 e 41 Cost., deducendo una discriminazione contro imprese cooperative o di minori dimensioni; 4) violazione dell'art. 52, comma 3, lett. b), TUA e degli artt. 3 e 10 L. 212/2000, contestando la pretesa di interessi e la pretesa retroattività dell'interpretazione dell'Amministrazione.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondati tutti i motivi e ha rigettato integralmente il ricorso. Ha affermato, richiamando giurisprudenza precedente, che l'esenzione dall'accisa per l'energia elettrica prodotta da fonti rinnovabili con impianti di potenza superiore a 20 kW richiede che l'energia sia anche autoconsumata dal medesimo soggetto che la produce; non è quindi sufficiente che essa sia destinata ai soci di una cooperativa o ad altri soggetti giuridicamente distinti. Ha inoltre escluso che il Protocollo di Kyoto abbia efficacia immediatamente precettiva tale da imporre un'interpretazione diversa, ha negato la sussistenza di una violazione degli artt. 3 e 41 Cost. e ha giudicato il quarto motivo inammissibile, oltre che infondato, perché privo della trascrizione dell'atto impositivo e perché l'art. 10, comma 2, L. 212/2000 tutela soltanto contro sanzioni e interessi moratori, non contro l'obbligazione principale. Nessuna statuizione sulle spese è stata adottata per la mancata attività processuale dell'Agenzia; è stato invece affermato il presupposto per il doppio contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 52, comma 1, D.Lgs. n. 504/1995

  l'energia elettrica è soggetta ad accisa al momento della fornitura ai consumatori finali o al consumo per l'energia prodotta per uso proprio

• art. 52, comma 2, lett. a), D.Lgs. n. 504/1995

  prevede una esclusione dall'accisa per energia prodotta con impianti da fonti rinnovabili entro la soglia di potenza indicata

• art. 52, comma 3, lett. b), D.Lgs. n. 504/1995

  l'esenzione spetta solo se l'energia da fonti rinnovabili con potenza disponibile superiore a 20 kW è consumata dalle imprese di autoproduzione in locali e luoghi diversi dalle abitazioni, quindi richiede coincidenza tra produttore e consumatore

• art. 53, comma 1, lett. b), D.Lgs. n. 504/1995

  gli esercenti officine di produzione di energia elettrica utilizzata per uso proprio sono soggetti obbligati al pagamento dell'accisa, salvo esenzione specifica

• art. 53, commi 4, 7, 8 e 9, D.Lgs. n. 504/1995

  disciplinano denuncia preventiva, licenza di esercizio e dichiarazione annuale di consumo delle officine di produzione

• art. 54, comma 1, D.Lgs. n. 504/1995

  definisce l'officina di produzione come complesso degli apparati di produzione, accumulazione, trasformazione e distribuzione esercitati da una medesima ditta

• art. 55, comma 1, D.Lgs. n. 504/1995

  accertamento e liquidazione dell'accisa avvengono sulla base della dichiarazione annuale di consumo

• art. 57, comma 2, D.Lgs. n. 504/1995

  prevede la prescrizione quinquennale per il recupero dell'imposta, salvo fatti illeciti

• art. 2, comma 2, D.Lgs. n. 79/1999

  la nozione di autoproduttore rilevante per il mercato elettrico comprende anche l'uso dell'energia da parte dei soci di cooperative, ma tale definizione è ritenuta estranea alla materia fiscale

• art. 10, comma 6, L. n. 133/1999

  norma richiamata come attuativa degli impegni di Kyoto, ma interpretata come riferita comunque all'energia prodotta da fonti rinnovabili consumata dalle imprese di autoproduzione

• art. 28, commi 1 e 3, L. n. 388/2000

  abroga le addizionali erariali ed estende all'imposta di consumo le agevolazioni precedentemente previste

• art. 1, comma 911, L. n. 208/2015

  non è ritenuto una mera interpretazione autentica estensiva dell'esenzione alle cooperative, ma il motivo relativo è comunque respinto in coerenza con l'assetto precedente

• art. 3 Cost.

  non si realizza una discriminazione incostituzionale perché il requisito dell'autoconsumo vale per qualunque impresa e la diversità tra produttore e società socia giustifica il diverso trattamento

• art. 41 Cost.

  non è leso il diritto di iniziativa economica perché la limitazione all'esenzione rientra nella discrezionalità del legislatore

• art. 10, comma 2, L. n. 212/2000

  la tutela dell'affidamento esclude sanzioni e interessi moratori, ma non l'obbligazione tributaria principale

• art. 10, comma 3, L. n. 212/2000

  richiamato nel ricorso, ma non accogliendo la tesi della contribuente la Corte conferma la portata limitata della tutela dell'affidamento

• art. 12 preleggi

  invocato per sostenere un'interpretazione estensiva/analogica, ma la Corte esclude l'estensione dell'esenzione oltre i suoi presupposti testuali

• art. 11 preleggi

  richiamato in tema di irretroattività, ma non ritenuto violato nel caso concreto

• art. 3 L. n. 212/2000

  richiamato insieme all'art. 10 dello Statuto del contribuente, senza che emerga una violazione idonea a fondare l'accoglimento

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  usato come parametro formale di deduzione delle violazioni di legge nei motivi di ricorso

• L. 1° giugno 2002, n. 120

  rende esecutivo in Italia il Protocollo di Kyoto

• D.Lgs. 2 febbraio 2007, n. 26

  ha modificato il TUA in attuazione della direttiva 2003/96/CE

Massime di principio

• In materia di accise sull'energia elettrica prodotta da fonti rinnovabili, l'esenzione richiede che l'energia sia non solo autoprodotta ma anche autoconsumata dallo stesso soggetto produttore; se l'energia è ceduta a soggetti giuridicamente distinti, l'agevolazione non spetta.
• La nozione di "autoproduttore" rilevante per la disciplina del mercato elettrico non si sovrappone automaticamente alla disciplina fiscale: il richiamo a definizioni del settore energetico non consente di ampliare, in via interpretativa, un'esenzione tributaria oltre il suo testo.
• Le agevolazioni fiscali di natura eccezionale sono di stretta interpretazione e non possono essere estese oltre i casi espressamente previsti, anche quando siano invocate finalità ambientali o cooperative.
• Gli impegni internazionali in materia ambientale, ove non immediatamente precettivi, non impongono di per sé un'interpretazione fiscale diversa da quella risultante dal dato normativo interno, se quest'ultimo già contempla l'agevolazione nei limiti dell'autoconsumo.
• Il principio di tutela dell'affidamento del contribuente, ex art. 10 dello Statuto, non elimina il debito d'imposta principale: può incidere, al più, su sanzioni e interessi moratori, non sull'obbligazione tributaria dovuta.
• Una censura in cassazione che contesti la debenza di interessi o altri accessori deve confrontarsi specificamente con il contenuto dell'atto impositivo; in mancanza di trascrizione o adeguata indicazione dell'atto, il motivo può risultare inammissibile.
• La diversità soggettiva tra una cooperativa produttrice e i soci utilizzatori è sufficiente a escludere l'automatica estensione dell'esenzione prevista per l'autoconsumo ad un consumo effettuato da soggetti distinti, trattandosi di fattispecie non sovrapponibili.

Come è indicizzato