Sentenza del 03/04/2019 n. 308 - Comm. Trib. Prov. Avellino

Esito

La controversia

La Diocesi ha impugnato due avvisi di accertamento TOSAP relativi agli anni 2017 e 2018, per complessivi euro 54.512,35, emessi in relazione all'occupazione di suolo pubblico con ponteggi, recinzioni e impalcature utilizzati per la ristrutturazione di una chiesa. Ha contestato, in via formale, la validità degli avvisi per carenza di indicazioni sull'autotutela, mancata allegazione di atti prodromici e omessa indicazione del responsabile del procedimento. Nel merito ha sostenuto che la tassa non fosse dovuta, perché non aveva conseguito alcun beneficio economico e perché ricorreva l'esenzione prevista dall'art. 49, comma 1, lett. a), del d.lgs. n. 507 del 1993 per gli enti religiosi.

La decisione

La Commissione Tributaria ha riunito i ricorsi e li ha rigettati entrambi. Ha ritenuto validi e adeguatamente motivati gli avvisi, poiché indicavano il responsabile del procedimento, le modalità per chiedere il riesame e gli elementi materiali e giuridici della pretesa. Ha inoltre stabilito che la TOSAP è dovuta anche per occupazioni prive di autorizzazione e che l'installazione di ponteggi e recinzioni sottrae suolo all'uso pubblico, procurando un'utilità al soggetto occupante. L'esenzione per gli enti religiosi è stata esclusa perché i lavori di ristrutturazione, pur riguardando un edificio destinato al culto, non costituivano un'occupazione necessaria o oggettivamente connessa all'esercizio diretto del culto. Le spese di lite sono state integralmente compensate per la natura interpretativa della controversia e l'assenza di precedenti specifici.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 507/1993, artt. 38 e 39

  Il presupposto impositivo della TOSAP è costituito dalle occupazioni, di qualsiasi natura, di spazi e aree appartenenti al demanio o al patrimonio indisponibile dei Comuni e delle Province.

  La tassa deriva dall'occupazione del suolo pubblico e dalla sua sottrazione all'uso collettivo, indipendentemente dall'esistenza di un'autorizzazione e dai motivi che hanno determinato l'occupazione.

• D.Lgs. n. 507/1993, art. 49, comma 1, lett. a)

  Sono esenti dalla tassa le occupazioni effettuate [...] da enti religiosi per l'esercizio di culti ammessi nello Stato.

  L'esenzione è eccezionale e deve essere interpretata restrittivamente. Per gli enti religiosi riguarda solo le occupazioni necessarie o oggettivamente connesse all'esercizio diretto del culto, non quelle meramente strumentali o indirette, come i ponteggi per lavori di ristrutturazione.

• Art. 14 delle disposizioni preliminari al codice civile

  Le leggi penali e quelle che fanno eccezione a regole generali o ad altre leggi non si applicano oltre i casi e i tempi in esse considerati.

  Le norme di esenzione non possono essere estese per analogia a fattispecie non espressamente comprese.

• Costituzione, artt. 19 e 20

  La libertà religiosa giustifica l'esenzione fiscale per le occupazioni direttamente funzionali all'esercizio del culto, ma non comporta automaticamente l'esenzione per ogni attività edilizia o patrimoniale svolta da un ente religioso.

• Legge n. 212/2000, art. 7

  Gli avvisi devono contenere le informazioni necessarie sul procedimento e sulla possibilità di autotutela, ma nel caso concreto la Commissione ha ritenuto che tali requisiti fossero rispettati.

• Legge n. 241/1990, art. 3

  L'obbligo di motivazione è soddisfatto quando l'atto indica in modo chiaro i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche della pretesa tributaria.

Massime di principio

• L'occupazione di suolo pubblico con ponteggi, recinzioni o impalcature per lavori edilizi integra normalmente il presupposto della TOSAP, anche se l'occupazione è priva di autorizzazione o non produce un ricavo diretto.
• Per ottenere un'esenzione prevista per enti religiosi non basta dimostrare che l'immobile sia destinato al culto: occorre provare che l'occupazione sia direttamente, necessariamente o oggettivamente connessa all'esercizio del culto.
• I lavori di manutenzione o ristrutturazione ordinaria di un edificio religioso sono normalmente considerati attività strumentali e indirette, quindi soggette a TOSAP.
• Una situazione di pericolo concreto e documentato per la pubblica o privata incolumità potrebbe assumere rilievo diverso, soprattutto se i lavori e l'occupazione risultano imposti o necessari per ordine dell'autorità; la mera vetustà dell'edificio non è sufficiente.
• Le esenzioni tributarie sono di stretta interpretazione e non possono essere estese per analogia a casi non espressamente previsti dalla legge.
• La circostanza che l'ente religioso non persegua finalità lucrative o non ottenga un beneficio economico immediatamente monetizzabile non esclude, di per sé, la TOSAP: è sufficiente l'utilità derivante dalla disponibilità esclusiva del suolo pubblico.