Cassazione Civile, Ordinanza n. 14484/2023 del 24/05/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione per imposta di registro, con cui l'Ufficio aveva riqualificato, ai sensi dell'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, una compravendita di porzione di immobile destinata ad attività alberghiera come cessione di azienda alberghiera, valorizzando anche dati esterni all'atto: il subingresso dell'acquirente in alcuni contratti di leasing dell'alienante e la concessione in subaffitto dell'azienda alberghiera. La contribuente aveva impugnato l'atto, ma sia il giudice di primo grado sia la CTR avevano confermato la pretesa fiscale, ritenendo rilevante il risultato economico complessivo dell'operazione. In cassazione la società ha dedotto: (1) violazione degli artt. 52 e 20 d.P.R. n. 131 del 1986, perché il giudice avrebbe surrogato l'Amministrazione nell'accertamento dei presupposti dell'obbligazione tributaria; (2) violazione dell'art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986, perché non era consentito riqualificare la vendita come cessione d'azienda, anche tenuto conto che l'azienda dell'alienante era sostanzialmente priva di valore; (3) violazione dell'art. 51 d.P.R. n. 131 del 1986, per avere considerato, nella stima, l'intero ammontare dei canoni di locazione finanziaria. La Corte ha ritenuto fondati i primi due motivi, assorbito il terzo, rilevando che, alla luce della disciplina risultante dalle modifiche legislative e della sentenza della Corte costituzionale n. 158 del 2020, l'imposta di registro deve essere applicata sulla base degli elementi desumibili dal singolo atto presentato alla registrazione, senza utilizzare elementi extratestuali o atti collegati; eventuali profili antielusivi possono semmai essere scrutinati solo ai sensi dell'art. 10-bis della l. n. 212 del 2000, con le relative garanzie procedurali.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986

  "l'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente"; nella formulazione attuale: "sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extra-testuali e dagli atti ad esso collegati"

  La norma, come risultante dalle modifiche legislative richiamate, consente di qualificare l'atto ai fini dell'imposta di registro soltanto sulla base del contenuto del singolo atto presentato alla registrazione, senza considerare elementi estrinseci o atti collegati; l'eventuale profilo antielusivo è estraneo alla sua funzione.

• art. 52 d.P.R. n. 131 del 1986

  Richiamato nel primo motivo come parametro violato, ma non emerge una specifica autonoma interpretazione della Corte oltre al rilievo sulla non utilizzabilità di elementi extratestuali nella riqualificazione fiscale.

• art. 51 d.P.R. n. 131 del 1986

  Richiamato nel terzo motivo, assorbito dall'accoglimento dei primi due motivi; non emerge una statuizione autonoma nel merito.

• art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

  Indicato quale norma processuale che fonda i motivi per violazione di legge.

• art. 1, comma 87, l. n. 205 del 2017

  Intervento legislativo che ha modificato gli artt. 20 e 53-bis del d.P.R. n. 131 del 1986, circoscrivendo l'interpretazione al solo atto registrato e escludendo il ricorso a elementi extratestuali.

• art. 10-bis l. n. 212 del 2000

  È la sede eventuale per valutare operazioni con profili elusivi, con le relative garanzie procedurali, quando si voglia andare oltre il singolo atto registrato.

• art. 53 Cost.

  Richiamato nel percorso motivazionale relativo alla legittimità costituzionale della disciplina dell'imposta di registro.

• art. 3 Cost.

  Richiamato nel percorso motivazionale relativo alla legittimità costituzionale della disciplina dell'imposta di registro.

Massime di principio

• In tema di imposta di registro, la qualificazione dell'atto deve avvenire, nella disciplina applicabile, sulla base degli elementi desumibili dal singolo atto presentato alla registrazione, senza poter valorizzare atti collegati o elementi extratestuali ai fini della riqualificazione del negozio.
• La riqualificazione dell'atto ai fini dell'imposta di registro non può essere utilizzata come strumento generale antielusivo: quando l'Amministrazione intenda contestare una costruzione negoziale complessiva, deve ricorrere, se ne ricorrono i presupposti, alla disciplina dell'abuso del diritto di cui all'art. 10-bis l. n. 212 del 2000 e alle relative garanzie procedurali.
• Le modifiche introdotte dalla legge di bilancio 2018 all'art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986 hanno natura sostanziale e non meramente interpretativa; pertanto, non è consentito usarle per estendere retroattivamente il potere di considerare elementi estranei all'atto.
• Quando l'accoglimento dei motivi di diritto assorbe ogni ulteriore questione, la Corte può cassare la decisione impugnata senza rinvio se non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto.

Come è indicizzato