Sentenza del 27/01/2023 n. 2599 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

DG Srl ha impugnato l'avviso di accertamento relativo al periodo 1/4/2004-31/3/2005 che ha disconosciuto la deducibilità di parte dei corrispettivi versati a DG Usa per un service agreement (alcune voci di servizi di promozione/marketing e il mark up) e per un supply agreement (contributi per adeguamento punti vendita monomarca). L'Agenzia ha ritenuto che molte prestazioni fossero riconducibili all'attività di rivendita (inerenti a DG Industria) e non inerenti a DG Srl, che la documentazione non dimostrava la congruità/valore normale dei prezzi infragruppo, e che il mark up non fosse riconoscibile in presenza di un cost sharing o per servizi non tipici dell'attività del prestatore.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato varie censure della società ma ha accolto in parte il ricorso: ha ritenuto viziata la decisione della CTR nella parte in cui aveva escluso il riconoscimento del mark up (motivi 3.7 e 3.8) e nella parte in cui aveva integralmente escluso l'inerenza dei costi del supply agreement (motivi 4.1 e 4.2). Ha cassato la sentenza d'appello con rinvio alla CTR Lombardia in diversa composizione per rideterminare le questioni relative al mark up e all'inerenza dei costi del supply agreement (valutare in concreto se la licenziataria traeva utilità dalla promozione e se il mark up era compatibile con le condizioni di mercato), mentre ha dichiarato inammissibili o rigettato gli altri motivi; ha inoltre demandato alla Corte di merito l'esame di eventuali quesiti residui, comprese le spese e la richiesta dello ius superveniens.

Norme richiamate

• art. 109, comma 5, TUIR

  Disciplina la nozione di inerenza dei costi; la Corte ricorda che l'inerenza è giudizio qualitativo e l'onere della prova sull'esistenza e inerenza grava sul contribuente.

• art. 110, comma 7 e comma 9, TUIR

  Regolano le operazioni infragruppo e il principio del valore normale; la Corte afferma che la valutazione di valore normale è distinta dall'accertamento di inerenza e che la disciplina del transfer pricing può portare a rettifiche ma non sostituisce l'onere probatorio del contribuente circa l'utilità effettiva del servizio.

• art. 9, comma 3, TUIR

  Riferimento al criterio del valore normale; applicabile per la rideterminazione dei corrispettivi infragruppo.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 32/1980

  Prassi amministrativa che limita il riconoscimento di un margine di utile sui servizi infragruppo a quelli costitutivi dell'attività principale del prestatore e esclude il mark up per specifici cost sharing; la Corte la prende in considerazione ma la valuta alla luce delle regole di transfer pricing e del caso concreto.

• Linee guida OCSE (transfer pricing)

  Fonte interpretativa rilevante per determinare se il compenso infragruppo corrisponda alle condizioni di mercato; la Corte riconosce il valore delle linee guida pur non ritenendole automaticamente vincolanti.

• art. 24 legge 7 gennaio 1929, n. 4 (PVC)

  Regola il processo verbale di constatazione; la Corte conferma che il contenuto del PVC non deve necessariamente riprodurre tutte le contestazioni poi espresse nell'avviso di accertamento.

• art. 12, comma 7, legge 27 luglio 2000, n. 212

  Norma sul contraddittorio endoprocedimentale; la Corte richiama la giurisprudenza sul suo ambito di applicazione e sulle conseguenze dell'eventuale violazione.

• art. 132 c.p.c.

  Richiama i requisiti di motivazione della sentenza; la Corte valuta l'adeguatezza della motivazione della CTR alla luce dei parametri di leggibilità e logicità.

• art. 360 c.p.c.

  Grounds di cassazione; utilizzata per valutare nullità per vizio motivazionale e per determinare inammissibilità di certi motivi di ricorso.

• art. 1, comma 2-ter, D.Lgs. n. 471/1997

  Prevede l'esclusione della sanzione se il contribuente consegna documentazione indicata dall'Agenzia idonea a consentire il riscontro dei prezzi di trasferimento; la questione è stata assorbita dal rinvio.

• art. 15 D.Lgs. n. 158/2015

  Riferimento allo ius superveniens sulla rideterminazione della sanzione; la Corte di merito dovrà valutare la richiesta della ricorrente.

Massime di principio

• Inerenza dei costi va valutata come requisito qualitativo distinto dalla congruità o dal valore normale: l'onere della prova sull'esistenza e sull'inerente utilità del costo infragruppo grava sul contribuente.
• La determinazione del valore normale (transfer pricing) è distinta dalla verifica dell'inerenza; anche se collegate, prima va accertata l'inerentita e poi, se necessario, rettificato il corrispettivo al valore normale.
• Il mark up sui riaddebiti infragruppo è ammissibile se il servizio rientra nell'attività tipica e il prezzo è coerente con quanto avverrebbe tra soggetti indipendenti; va verificata la natura del contratto (es. cost sharing può escludere il mark up).
• Per spese di promozione/marketing sostenute per un marchio licenziato: il licenziatario può comunque trarre utilità e rendere deducibili tali costi, ma ciò deve essere provato concretamente (obblighi contrattuali, effetti commerciali, ripartizione costi tra beneficiari).
• La documentazione di supporto (contratti, rendicontazioni analitiche, studi comparativi, certificazioni) è cruciale: per operazioni infragruppo servono elementi tali da dimostrare utilità effettiva, corretta allocazione dei costi e comparabilità dei prezzi.
• La prassi amministrativa e le linee guida OCSE sono strumenti interpretativi importanti per il controllo del transfer pricing, ma la loro applicazione richiede valutazione fattuale caso per caso.
• Sul piano procedurale, la mancata riproduzione integrale delle contestazioni nel PVC non invalida automaticamente l'avviso di accertamento; va valutato se il contraddittorio endoprocedimentale fosse realmente richiesto e necessario.