Cassazione Civile, Sentenza n. 8702/2020 del 11/05/2020

Esito

La controversia

La società aveva acquistato, fra il 2007 e il 2011, gasolio in regime di esenzione per alimentare un’imbarcazione da diporto. A seguito di un’indagine della Guardia di Finanza e del processo verbale di constatazione dell’11 novembre 2013, l’Agenzia delle Dogane ha emesso l’avviso di pagamento notificato il 23 settembre 2014 per recuperare le accise, ritenendo che l’imbarcazione fosse stata utilizzata quasi esclusivamente dai soci e dai loro familiari e che i contratti di noleggio a terzi fossero simulati. La Commissione tributaria provinciale di Napoli ha respinto il ricorso contro l’avviso; la Commissione tributaria regionale della Campania, con sentenza n. 10794/15/16 depositata il 2 febbraio 2016, ha rigettato l’appello. La CTR ha valorizzato, tra l’altro, il finanziamento dell’acquisto dell’imbarcazione da parte del coniuge di una socia e l’uso prevalente dell’imbarcazione da parte di quest’ultimo, risultata apparentemente noleggiata a lui per 266 giorni su 290 di navigazione. Con sei motivi la società ha contestato: 1) la prova del disconoscimento della natura commerciale dell’attività sulla base del criterio di prevalenza del noleggio; 2) la nullità della sentenza per violazione del contraddittorio, dei limiti del thema decidendum e dell’art. 112 c.p.c., assumendo che l’Agenzia avesse prodotto tardivamente memorie e documenti e introdotto nuove questioni; 3) l’omessa pronuncia sulla dedotta carenza di motivazione dell’avviso quanto ai criteri di calcolo dell’accisa; 4) la violazione del contraddittorio endoprocedimentale, anche perché l’avviso era stato notificato all’amministratore giudiziario senza previa convocazione; 5) la violazione dell’affidamento tutelato dallo Statuto del contribuente, invocando precedenti verifiche fiscali e l’assoluzione in sede penale dei soggetti coinvolti; 6) l’erronea individuazione del dies a quo della prescrizione, sostenendo che dovesse coincidere con l’omesso versamento e non con la scoperta dell’illecito.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Il primo motivo è stato dichiarato inammissibile perché, pur formulato come violazione di legge, censurava in realtà l’omesso esame di fatti; operava inoltre la preclusione da doppia conforme, non essendo state specificamente indicate ragioni di fatto diverse tra le decisioni di primo e secondo grado. Il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile per difetto di specificità, non essendo state individuate le questioni originarie, il contenuto delle memorie tardive, le nuove eccezioni o i documenti sui quali la CTR avrebbe fondato la decisione. Il terzo motivo è stato respinto: la CTR aveva esaminato la censura sulla motivazione dell’avviso e ritenuto sufficiente il rinvio al processo verbale di constatazione, già conosciuto dalla contribuente; la censura non era comunque idoneamente articolata come vizio motivazionale. Il quarto motivo è stato respinto perché, ratione temporis, alle accise si applicava la disciplina doganale e non l’art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente; risultava rispettato l’art. 11 del D.Lgs. n. 374 del 1990, essendo il verbale stato consegnato al rappresentante della società, con indicazione della facoltà di presentare osservazioni, e l’avviso notificato successivamente. Il sequestro e l’avvicendamento degli amministratori non avevano eliminato la presenza di un rappresentante legale legittimato a contraddire. Il quinto motivo è stato dichiarato inammissibile: l’affidamento non esclude la debenza del tributo, ma può rilevare per gli aspetti sanzionatori, risarcitori e accessori; inoltre, la ricorrente non aveva specificamente censurato l’accertamento della CTR circa l’assenza di una condotta dell’Amministrazione apparentemente legittima e favorevole rispetto alla gestione contestata. Il sesto motivo è stato respinto perché l’azione penale interrompeva la prescrizione ai sensi dell’art. 15, comma 5, TUA, con decorrenza dalla data del passaggio in giudicato della sentenza penale; la ricorrente non aveva indicato quando il procedimento fosse iniziato, impedendo di verificare l’eventuale compimento della prescrizione per le annualità 2007 e 2008. La società è stata condannata a pagare le spese del giudizio di cassazione, liquidate in Euro 5.000 oltre alle spese prenotate a debito; la Corte ha dato atto dei presupposti per il raddoppio del contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 348-ter, comma 5, c.p.c.

  secondo cui, in caso di c.d. “doppia conforme”, è inammissibile il ricorso per cassazione per il motivo di cui al n. 5 dell’art. 360 c.p.c., 1 comma, salvo che il ricorrente non dimostri che le ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, della decisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell’appello sono diverse, indicandole specificamente

  In presenza di decisioni conformi in fatto, la censura per omesso esame di un fatto decisivo è inammissibile se il ricorrente non indica specificamente le differenze tra le ragioni fattuali delle due decisioni.

• art. 366, comma 1, nn. 1 e 6, c.p.c.

  Nella censura in esame, infatti, Charter ‘97 non indica, neppure per sommi capi, quali questioni delimitassero, in origine, il thema decidendum e non precisa quale fosse l’effettivo contenuto delle memorie depositate tardivamente in primo grado dall’Agenzia, nè quali fossero le nuove eccezioni da questa sollevate in tale atto e riproposte in secondo grado; infine, dopo aver riconosciuto che nel giudizio tributario non vige il divieto di produzione di nuove prove documentali in appello, la ricorrente non chiarisce quali sarebbero i documenti, allegati per la prima volta dalla controparte in sede di gravame, su cui la CTR avrebbe fondato la decisione, nè perchè essi introducessero nuovi temi di indagine sui quali il giudice avrebbe erroneamente pronunciato, incorrendo in tal modo nel vizio di ultra petizione.

  Il ricorso per cassazione deve indicare in modo specifico gli atti, i documenti e gli elementi processuali necessari a comprendere e verificare la censura; la loro mancata individuazione determina inammissibilità.

• art. 7, comma 1, L. n. 212 del 2000

  in tema di motivazione “per relationem” degli atti d’imposizione tributaria, la L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 1, nel prevedere che debba essere allegato all’atto dell’Amministrazione finanziaria ogni documento richiamato nella motivazione di esso, non trova applicazione per gli atti di cui il contribuente abbia già avuto integrale e legale conoscenza per effetto di precedente comunicazione

  Il documento richiamato per relationem nell’atto impositivo non deve essere nuovamente allegato se il contribuente ne ha già avuto integrale e legale conoscenza tramite una precedente comunicazione.

• art. 3, comma 2, D.Lgs. n. 504 del 1995

  poichè l’art. 3 TUA, comma 2, ha sostanzialmente assimilato la disciplina delle accise a quella doganale (stabilendo che alle controversie relative alla classificazione dei prodotti ai fini dell’accisa si applicano le disposizioni previste dal T.U. delle disposizioni in materia doganale approvate col D.P.R. n. 43 del 1973 e successive modificazioni, tra le quali sicuramente rientrano quelle introdotte dal D.Lgs. n. 374 del 1990), nella specie, ratione temporis, non trova applicazione la L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7

  Per il regime temporale considerato, la disciplina delle controversie in materia di accise è assimilata a quella doganale; di conseguenza, non si applica il contraddittorio previsto dall’art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente, ma la disciplina doganale specifica.

• art. 11, comma 4-bis, D.Lgs. n. 374 del 1990

  che, a far data dalla sua entrata in vigore, ha introdotto anche in ambito doganale la possibilità per l’operatore interessato di presentare osservazioni e richieste, nel termine di 30 giorni, decorrenti dalla data di consegna o di avvenuta ricezione della copia del verbale delle operazioni compiute in sede di verifica, che devono essere valutate dall’Ufficio doganale prima della notifica dell’avviso.

  Nel procedimento doganale l’operatore può presentare osservazioni e richieste entro trenta giorni dalla consegna o ricezione del verbale, e l’Ufficio deve valutarle prima di notificare l’avviso.

• art. 10, commi 1 e 2, L. n. 212 del 2000

  Il legittimo affidamento del contribuente comporta, ai sensi della L. n. 212 del 2000, art. 10, commi 1 e 2, l’esclusione degli aspetti sanzionatori, risarcitori ed accessori conseguenti all’inadempimento colpevole dell’obbligazione tributaria, ma non incide sulla debenza del tributo, che prescinde del tutto dalle intenzioni manifestate dalle parti del rapporto fiscale, dipendendo esclusivamente dall’obiettiva realizzazione dei presupposti impositivi

  La tutela dell’affidamento può escludere le conseguenze sanzionatorie, risarcitorie e accessorie dell’inadempimento colpevole, ma non elimina l’obbligo di pagare il tributo quando si sono realizzati i presupposti impositivi.

• art. 15, comma 1, D.Lgs. n. 504 del 1995

  secondo il quale, in caso di comportamenti omissivi, la prescrizione inizia a decorrere dal momento della scoperta dell’illecito

  Per i comportamenti omissivi rilevanti ai fini della norma, la prescrizione decorre dalla scoperta dell’illecito.

• art. 15, comma 5, D.Lgs. n. 504 del 1995

  il quale prevede che il termine di prescrizione del credito di imposta è interrotto quando viene esercitata l’azione penale e decorre, in questa ipotesi, dalla data del passaggio in giudicato della sentenza che definisce il giudizio penale.

  L’esercizio dell’azione penale interrompe la prescrizione del credito d’imposta; il termine decorre nuovamente dal passaggio in giudicato della sentenza che definisce il giudizio penale, indipendentemente dal suo esito assolutorio.

Massime di principio

• Quando le decisioni di primo grado e d’appello sono conformi nella ricostruzione dei fatti, la censura per omesso esame di un fatto decisivo è inammissibile se il ricorrente non indica specificamente le diverse ragioni fattuali poste a fondamento delle due decisioni.
• Il ricorso per cassazione che denuncia vizi relativi a memorie, documenti o all’ampliamento del thema decidendum deve individuare puntualmente le questioni originarie, il contenuto degli atti contestati e i documenti sui quali sarebbe fondata la decisione; la genericità comporta inammissibilità.
• La motivazione per relationem dell’atto impositivo non richiede la nuova allegazione di un documento quando il contribuente ne abbia già avuto integrale e legale conoscenza per precedente comunicazione.
• Nel regime applicabile ratione temporis alle accise, l’assimilazione alla disciplina doganale comporta l’applicazione del contraddittorio procedimentale previsto dall’art. 11 del D.Lgs. n. 374 del 1990, anziché di quello dell’art. 12, comma 7, della L. n. 212 del 2000. La facoltà di presentare osservazioni e richieste entro il termine previsto compendia il contraddittorio endoprocedimentale.
• Il sequestro delle quote societarie e l’avvicendamento degli amministratori o dei custodi giudiziari non escludono il contraddittorio se permane un rappresentante legale della società legittimato a interloquire sulla validità e sul merito dell’atto impositivo.
• Il principio di affidamento non incide sulla debenza del tributo, determinata dall’obiettiva realizzazione dei presupposti impositivi; può invece escludere gli aspetti sanzionatori, risarcitori e accessori conseguenti all’inadempimento colpevole. La sua tutela richiede un’apparente legittimità e coerenza dell’attività amministrativa favorevole al contribuente, la buona fede di quest’ultimo e circostanze specifiche che comprovino tali presupposti.
• In materia di accise, l’esercizio dell’azione penale interrompe la prescrizione del credito d’imposta e il termine decorre dalla data del passaggio in giudicato della sentenza che definisce il giudizio penale; l’esito assolutorio non esclude tale effetto interruttivo.

Come è indicizzato