Cassazione Civile, Ordinanza n. 10059/2024 del 15/04/2024

Esito

La controversia

A seguito di verifica della Guardia di finanza, l'Ufficio aveva contestato a una società alberghiera la deduzione, ai fini IRES, di costi documentati da fatture relative a lavori per un piano interrato ad uso termale, ritenute emesse da una società mera cartiera e quindi riferite a operazioni soggettivamente inesistenti. La contribuente aveva sostenuto l'effettiva esecuzione dei lavori, il pagamento delle fatture, l'inerenza e certezza dei costi e la propria inconsapevolezza della frode. La CTR aveva accolto l'appello ritenendo applicabile lo ius superveniens dell'art. 8 d.l. n. 16/2012 e affermando la deducibilità dei costi; inoltre aveva affrontato anche profili di detraibilità IVA. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: (1) nullità della sentenza per motivazione apparente; (2) violazione dell'art. 2697 c.c. e dell'art. 109 TUIR, perché la CTR avrebbe ritenuto deducibili i costi senza che la contribuente ne provasse effettività, inerenza, competenza e certezza; (3) violazione dell'art. 112 c.p.c. per ultrapetizione, avendo la CTR deciso anche sulla detraibilità IVA benché l'avviso riguardasse solo l'IRES; (4) in subordine, violazione delle norme IVA e delle regole probatorie, sostenendo che le operazioni soggettivamente inesistenti restano indetraibili e che la buona fede non fosse stata provata.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, ritenendo che la sentenza della CTR avesse una motivazione esistente e non meramente apparente. Ha invece accolto il secondo e il terzo motivo: quanto al terzo, ha rilevato che l'avviso di accertamento riguardava solo il recupero IRES, mentre la CTR aveva deciso anche sulla detrazione IVA, pronunciando ultra petita; quanto al secondo, ha affermato che la CTR aveva errato nel ritenere automaticamente deducibili i costi solo perché documentati da fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti, senza verificare e/o pretendere la prova dei requisiti di effettività, inerenza, competenza, certezza e determinabilità richiesti dall'art. 109 TUIR e dalla disciplina sopravvenuta. Il quarto motivo è stato dichiarato assorbito. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio al giudice di merito per nuovo esame conforme ai principi indicati e per la regolazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 132 n. 4 c.p.c.

  È richiamato come parametro della validità della motivazione della sentenza; la Corte esclude che nel caso vi fosse mancanza o mera apparenza di motivazione.

• art. 111, comma 6, Cost.

  È evocato in relazione all'obbligo di motivazione dei provvedimenti giurisdizionali; la Corte ritiene integrato tale obbligo dalla sentenza impugnata.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  Consente di censurare nullità della sentenza, ma non il mero dissenso sulle ragioni decisorie.

• art. 2697 c.c.

  Viene richiamato per il riparto dell'onere della prova in tema di deducibilità dei costi e detraibilità IVA.

• art. 109 TUIR

  I costi sono deducibili solo se risultano effettivi, inerenti, certi, determinabili e imputabili per competenza; non basta la mera fatturazione.

• art. 112 c.p.c.

  La CTR ha violato il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato decidendo anche sulla detraibilità IVA, tema estraneo all'avviso impugnato.

• art. 19, comma 1, DPR n. 633 del 1972

  È richiamato dalla ricorrente per sostenere l'indetraibilità IVA in presenza di operazioni soggettivamente inesistenti, salvo prova della buona fede.

• art. 54, comma 2, DPR n. 633 del 1972

  È richiamato nel quadro delle regole IVA applicabili alla rettifica dell'imposta.

• art. 8 del d.l. n. 16 del 2012

  La Corte chiarisce che la norma non rende automaticamente deducibili i costi delle operazioni soggettivamente inesistenti: la deducibilità resta subordinata ai requisiti civilistico-fiscali e ai limiti espressamente previsti.

• art. 14, comma 4-bis, l. n. 537 del 1993

  Nel testo novellato consente la deduzione dei costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti anche se fraudolente, ma solo entro i limiti di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità e salvo i costi direttamente utilizzati per delitti non colposi.

• art. 2709 c.c.

  È richiamato per escludere che le annotazioni contabili facciano prova a favore dell'imprenditore della veridicità del costo.

• art. 12 delle preleggi

  È richiamato nel passaggio sulla interpretazione dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. in tema di sindacato sulla motivazione.

Massime di principio

• In tema di imposte sui redditi, i costi documentati da fatture riferite a operazioni soggettivamente inesistenti possono essere dedotti solo se il contribuente dimostra i requisiti di effettività, inerenza, competenza, certezza e determinabilità del costo; la sola esistenza formale della fattura non è sufficiente.
• La disciplina sopravvenuta sull'indeducibilità dei costi illeciti non opera come automatica legittimazione della deduzione: essa va coordinata con i presupposti generali del TUIR e non elimina l'onere del contribuente di provare la realtà e la riferibilità del costo all'attività d'impresa.
• In caso di contestazione fiscale, l'onere della prova dell'esistenza e dell'inerenza del costo grava sul contribuente, mentre la valutazione deve essere ancorata a documentazione idonea e non alle sole scritture contabili interne.
• Nel processo tributario il giudice non può pronunciarsi su profili estranei all'atto impugnato: se l'avviso riguarda solo l'IRES, l'esame della detraibilità IVA integra ultrapetizione.
• La distinzione tra deducibilità dei costi e detraibilità dell'IVA implica presupposti diversi: l'eventuale indeducibilità del costo non comporta automaticamente l'indetraibilità dell'imposta, che richiede un autonomo accertamento dei requisiti propri del tributo.

Come è indicizzato