Sentenza del 08/10/2018 n. 3140 - Comm. Trib. Reg. per la Calabria

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Crotone, che aveva annullato otto avvisi di accertamento relativi al mancato versamento di ritenute d'acconto IRPEF sulle somme corrisposte a dipendenti in esecuzione di sentenze del giudice del lavoro e di successive transazioni. L'Agenzia ha dedotto, tra l'altro, la violazione dell'art. 112 c.p.c., sostenendo che la CTP avesse annullato gli avvisi per mancato contraddittorio preventivo, questione non sollevata dall'ASP; ha inoltre contestato la necessità di un preventivo processo verbale di constatazione e ha sostenuto che le somme avessero natura di reddito di lavoro dipendente, anche se qualificate come risarcitorie o restitutorie nei provvedimenti giudiziari.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate e ha confermato l'illegittimità della pretesa tributaria, seppur con motivazioni in parte diverse da quelle della CTP. Ha ritenuto nulla la sentenza di primo grado perché fondata su una questione rilevata d'ufficio, relativa al contraddittorio preventivo, senza previa sottoposizione alle parti, in violazione del diritto di difesa. Decidendo quindi direttamente nel merito, la CTR ha stabilito che l'Amministrazione finanziaria non può riqualificare autonomamente come redditi di lavoro dipendente le somme pagate in esecuzione di sentenze o titoli giudiziali, quando il titolo del pagamento è risarcitorio o restitutorio e non deriva direttamente dalla prestazione lavorativa. Il giudicato e il titolo giudiziale producono inoltre un'efficacia riflessa sulla qualificazione del credito, anche nei confronti dell'Amministrazione finanziaria. La pretesa relativa alle ritenute è stata pertanto respinta. Le spese di lite sono state compensate per la difficoltà interpretativa della materia.

Norme richiamate

• Art. 112 c.p.c.

  Il giudice deve pronunciarsi su tutta la domanda e non oltre i limiti di essa

  Il giudice non può fondare la decisione su una domanda o censura diversa da quella proposta dalle parti. Nel caso concreto, tuttavia, il problema principale è stato individuato nella mancata instaurazione del contraddittorio su una questione rilevata d'ufficio.

• Art. 101, comma 2, c.p.c.

  Se ritiene di porre a fondamento della decisione una questione rilevata d'ufficio, il giudice riserva la decisione assegnando alle parti un termine per il deposito di memorie

  Una questione rilevata d'ufficio che possa incidere sullo sviluppo della controversia deve essere previamente sottoposta alle parti, affinché possano difendersi. La decisione basata esclusivamente su una questione mai discussa costituisce una decisione a sorpresa e determina la nullità della sentenza.

• Art. 12, commi 4 e 7, Legge n. 212/2000

  Il contribuente ha diritto di comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori

  Le garanzie del contraddittorio preventivo previste dallo Statuto del contribuente operano in relazione alle attività ispettive o di accesso nei locali del contribuente. La CTR ha rilevato che la questione era stata introdotta d'ufficio senza contraddittorio processuale, ma ha poi deciso il merito su altra base.

• Art. 32, D.P.R. n. 600/1973

  Disciplina i poteri istruttori dell'Amministrazione finanziaria, inclusa la richiesta di dati e documenti. L'Agenzia sosteneva che, trattandosi di controllo documentale, non fosse necessario un preventivo processo verbale di constatazione.

• Artt. 49 e 51, D.P.R. n. 917/1986, TUIR

  Individuano i redditi di lavoro dipendente e il relativo ambito, comprendendo i compensi percepiti in relazione al rapporto di lavoro. Secondo la CTR, però, non ogni somma pagata da un datore di lavoro a un dipendente è automaticamente reddito di lavoro dipendente, soprattutto quando il pagamento deriva da un titolo giudiziale risarcitorio o restitutorio.

• Art. 6, comma 2, D.P.R. n. 917/1986, TUIR

  I proventi conseguiti in sostituzione di redditi ... costituiscono redditi della stessa categoria di quelli sostituiti o perduti

  La norma assoggetta a imposizione le somme che sostituiscono redditi o risarciscono la perdita di redditi. La CTR ha ritenuto che tale regola non consenta automaticamente di tassare qualsiasi somma derivante da una sentenza, quando non sia dimostrato che essa sostituisca effettivamente un reddito.

• Art. 2909 c.c.

  L'accertamento contenuto nella sentenza passata in giudicato fa stato a ogni effetto tra le parti

  Pur non vincolando direttamente i terzi estranei al processo, il giudicato può produrre efficacia riflessa nei confronti di chi vanti un diritto dipendente dalla situazione accertata. La CTR ha ritenuto che l'Amministrazione finanziaria non possa modificare autonomamente la natura del credito riconosciuto da un titolo giudiziale.

• Art. 59, comma 2, D.Lgs. n. 546/1992

  Consente al giudice tributario d'appello, quando la sentenza di primo grado è annullata per vizi processuali e la causa è matura, di decidere direttamente nel merito.

Massime di principio

• Una sentenza tributaria non può essere fondata su una questione rilevata d'ufficio senza che il giudice la sottoponga previamente alle parti, quando essa possa incidere sulla difesa, sulle allegazioni o sulle richieste istruttorie.
• Le somme pagate a un lavoratore in esecuzione di una sentenza o di un accordo collegato a una sentenza devono essere qualificate sulla base del titolo e della loro effettiva funzione, non soltanto in ragione dell'esistenza di un rapporto di lavoro.
• Un pagamento di natura risarcitoria o restitutoria non diventa automaticamente reddito di lavoro dipendente solo perché il beneficiario è un dipendente o perché la controversia riguarda il rapporto di lavoro.
• L'Amministrazione finanziaria deve rispettare la qualificazione risultante dal titolo giudiziale e non può riqualificare unilateralmente il credito senza confrontarsi con il contenuto della sentenza e con la reale natura delle somme.
• Quando le somme sono effettivamente sostitutive di redditi perduti o compensano la perdita di redditi, può operare l'art. 6, comma 2, TUIR; occorre però dimostrare il concreto collegamento sostitutivo con il reddito imponibile.
• In materia di ritenute fiscali, va distinta la posizione del sostituto d'imposta da quella del lavoratore percettore: l'obbligo di ritenuta presuppone che la somma pagata abbia natura imponibile e appartenga a una categoria reddituale prevista dalla legge.