Cassazione Civile, Sentenza n. 33955/2022 del 17/11/2022

Esito

La controversia

Istanza di rimborso IRPEF e addizionale regionale relativa ai canoni di locazione di un immobile ad uso commerciale per gli anni 2006-2008, ritenuti non percepiti per morosità del conduttore. Il contribuente chiedeva il rimborso delle imposte versate su canoni maturati ma non incassati (importo richiesto € 22.021,00). Le commissioni tributarie di primo e secondo grado avevano accolto la domanda o confermato l'accoglimento, ritenendo che non dovessero gravare imposte su redditi effettivamente non percepiti e, secondo la C.T.R., che in caso di mancato incasso il reddito imponibile dovesse essere parametrato alla rendita catastale rivalutata.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza della Commissione tributaria regionale e decidendo la causa nel merito con il rigetto dell'originario ricorso del contribuente. La Corte ha ritenuto che, ai sensi degli artt. 23 e 34 del d.P.R. n. 917/1986 e secondo la consolidata giurisprudenza, i canoni di locazione maturati costituiscono reddito imponibile anche se non percepiti a causa di morosità fintanto che permane in vita il contratto di locazione e non intervenga la risoluzione del contratto o un provvedimento di convalida di sfratto; l'eccezione prevista per i canoni abitativi non percepiti (art. 23 comma 1, come modificato) è norma speciale e non si estende ai casi diversi da quello abitativo. Sono state compensate le spese dei gradi di merito e condannato l'intimato al pagamento delle spese di legittimità.

Norme richiamate

• d.P.R. 31 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) - art. 23

  art. 23, comma 1 (norma che esclude dal computo del reddito imponibile i canoni di locazione ad uso abitativo non percepiti per morosità, nella formulazione derivante dalla l. n. 431/1998)

  È una disposizione speciale che esclude, solo per i contratti di locazione ad uso abitativo e nei limiti letterali della norma, la tassazione dei canoni non percepiti; non può essere estesa ai rapporti di locazione non abitativi.

• d.P.R. 31 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) - art. 34

  art. 34 (disciplina dei redditi fondiari: determinazione del reddito in caso di immobili locati tramite confronto tra canone locativo ridotto forfetariamente del 5% e rendita catastale rivalutata)

  Per gli immobili locati (diversi dall'abitativo ove valga l'eccezione), il reddito fondiario si determina in relazione alla maturazione del diritto al canone: il criterio di valutazione fa riferimento al canone convenzionale anche se non effettivamente riscosso, fintanto che il rapporto di locazione è in vita.

• Legge 8 dicembre 1998, n. 431 - art. 8, comma 5

  art. 8, comma 5 (modifica dell'art. 23 TUIR per l'esclusione dei canoni abitativi non percepiti)

  Ha introdotto l'eccezione riferita ai canoni abitativi non percepiti; la Corte sottolinea che questa modifica ha carattere eccezionale e non estendibile ad altri tipi di locazione.

• Sentenza Corte Costituzionale n. 362/2000

  Richiamata per il principio secondo cui la congruità del metodo valutativo del reddito fondiario (ai fini IRPEF) è legata all'esistenza di un sistema catastale adeguato e giustifica il riferimento al canone locativo in funzione della capacità contributiva.

Massime di principio

• Per i contratti di locazione non abitativa i canoni maturati costituiscono reddito tassabile anche se non percepiti per morosità, finché il contratto resta in vita e non interviene una risoluzione o una convalida di sfratto.
• L'esclusione dall'imponibile per canoni non percepiti prevista dall'art. 23 TUIR riguarda soltanto i contratti di locazione ad uso abitativo e non può essere estesa per analogia ai rapporti commerciali.
• La determinazione del reddito fondiario per immobili locati si effettua in base al maggiore tra il canone (ridotto del 5%) e la rendita catastale rivalutata; la tassazione si collega alla titolarità del diritto e alla mera maturazione del credito tributario relativo al canone.
• In casi simili, per ottenere il riconoscimento fiscale della mancata percezione è necessario dimostrare la cessazione del rapporto locatizio o un provvedimento giudiziale (es. convalida di sfratto o risoluzione) antecedente al periodo d'imposta per cui si chiede il rimborso.
• Le richieste di rimborso basate solo sulla morosità del conduttore, senza prova di risoluzione o provvedimento esecutivo terminativo del rapporto, sono destinate a essere respinte; è opportuno raccogliere e documentare atti giudiziari che attestino la perdita definitiva del credito locativo.