Risoluzione n. 177 del 9/07/2009

Costituzione di un’associazione professionale e trattamento fiscale dell’apporto di clientela

La risoluzione n. 177/E del 9 luglio 2009 esamina il caso di quattro professionisti che intendono costituire un’associazione professionale per esercitare in forma associata le professioni di dottore commercialista, esperto contabile e avvocato. Il documento chiarisce le implicazioni fiscali della costituzione dello studio associato, con particolare attenzione alla cessione/apporto della clientela da parte dei singoli professionisti senza corresponsione di un corrispettivo.

Quesito posto dal contribuente

L’istante rappresenta che:

• nessun compenso sarà percepito dai professionisti per l’ingresso nella costituenda associazione;
• non sono previsti apporti in senso tecnico, come beni immobili o mobili, da parte dei singoli professionisti;
• ciascun associato conferirà le proprie capacità intellettuali e la propria clientela, senza compenso, prevedendosi solo una diversa determinazione delle quote di partecipazione agli utili.

Sulla base di tali elementi, viene chiesto se la costituzione dell’associazione produca effetti fiscali in capo ai soggetti coinvolti e, in particolare, se la cessione della clientela sia tassabile ai sensi dell’art. 54, comma 1-quater, del TUIR.

Soluzione prospettata dal contribuente

Il contribuente ritiene che:

• la costituzione dell’associazione professionale non abbia alcuna rilevanza fiscale per i singoli associati;
• la cessione della clientela non rientri nell’art. 54, comma 1-quater, del TUIR, perché manca un compenso;
• l’operazione non sia qualificabile come conferimento ai sensi dell’art. 9, comma 5, del TUIR, non essendo tecnicamente configurabile un conferimento nella costituzione di un’associazione professionale tra professionisti.

Quadro normativo richiamato

L’Agenzia ricorda che l’art. 36, comma 29, lettera a), n. 1, del D.L. n. 223 del 2006, convertito dalla legge 4 agosto 2006, n. 248, ha introdotto nell’art. 54 del TUIR il comma 1-quater, secondo cui i corrispettivi percepiti a seguito della cessione della clientela o di elementi immateriali comunque riferibili all’attività artistica e professionale concorrono alla formazione del reddito di lavoro autonomo.

Valutazioni dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia osserva che la cessione della clientela da parte di un professionista si concretizza in un rapporto contrattuale obbligatorio, nel quale il cedente, a fronte di un corrispettivo, si impegna a favorire il subentro dell’acquirente nei rapporti con i clienti e a rinunciare a svolgere l’attività nei loro confronti.

Richiamando la circolare n. 8 del 13 marzo 2009, par. 1.3, l’Agenzia precisa che non emerge alcuna materia imponibile quando:

• non è prevista alcuna remunerazione per l’apporto della clientela;
• ciò avviene sia al momento dell’adesione all’associazione sia al momento dell’eventuale recesso del professionista.

Effetti della diversa ripartizione delle quote di utili

L’unico profilo di possibile dubbio riguarda il fatto che la clientela del professionista, pur apportata gratuitamente, sia considerata tra i criteri per modulare la ripartizione delle quote di partecipazione agli utili.

L’Agenzia esclude comunque che tale circostanza integri un corrispettivo rilevante ai sensi dell’art. 54, comma 1-quater, del TUIR, perché:

• lo studio associato è un’organizzazione unitaria finalizzata a ridurre i costi e ad aumentare l’efficienza;
• la costituzione dell’associazione non modifica la natura personale del contratto d’opera intellettuale;
• il professionista continua sostanzialmente la propria attività con i suoi clienti, pur in forma associata;
• la ripartizione degli utili dipende da una pluralità di fattori, tra cui esperienza, attività professionale, bagaglio di conoscenze e clientela;
• non esiste quindi un rapporto diretto e sinallagmatico tra apporto della clientela e quota di utile attribuita.

Conclusione della risoluzione

La risoluzione conclude che l’apporto della clientela in occasione dell’ingresso in uno studio associato, se effettuato senza corrispettivo, è fiscalmente irrilevante per i singoli associati, anche se tale apporto viene considerato nella determinazione delle quote di partecipazione agli utili.

Ne deriva inoltre che, se la clientela non è stata valorizzata all’ingresso nell’associazione, nessuna rilevanza fiscale può essere attribuita a tale apporto neppure in sede di recesso dell’associato.

Indicazioni finali

Le Direzioni Regionali sono invitate a vigilare affinché le istruzioni e i principi enunciati nella risoluzione siano correttamente osservati dagli uffici dell’Amministrazione finanziaria.