Sentenza del 04/11/2016 n. 22445 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La Guardia di Finanza aveva contestato che le fatture emesse nel 2006 dalla ditta individuale di C.G., formalmente artigiano esterno, riguardassero operazioni realmente eseguite. Secondo l'Amministrazione, C.G. sarebbe stato in realtà dipendente di ACF S.r.l., poiché non disponeva di una propria struttura organizzativa, attrezzature, fornitori o sede operativa e presso la società risultava una rendicontazione delle ore lavorate qualificata come attività dipendente. L'Agenzia delle Entrate aveva quindi emesso un avviso di accertamento per maggiori IRES, IRAP e IVA. La Commissione tributaria regionale aveva confermato l'annullamento dell'accertamento ritenendo non sufficientemente provata la natura subordinata del rapporto. L'Agenzia ha denunciato la violazione delle regole sull'onere della prova e, in via subordinata, un vizio di motivazione, sostenendo che il giudice avrebbe dovuto prima valutare complessivamente gli indizi forniti dall'Ufficio e solo dopo esaminare la prova contraria del contribuente.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo errata la metodologia probatoria adottata dalla Commissione regionale. Il giudice di merito aveva attribuito rilievo diretto ad alcuni elementi favorevoli alla società senza prima valutare singolarmente e complessivamente gli indizi prodotti dall'Amministrazione, quali l'assenza di una struttura autonoma di C.G. e la rendicontazione delle ore lavorate presso ACF. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, che dovrà riesaminare i fatti applicando correttamente il criterio dell'onere della prova e motivare adeguatamente su tutti gli elementi probatori. Non è stata quindi definita in via definitiva la debenza delle maggiori imposte; la causa dovrà essere nuovamente esaminata.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d)

  Consente all'Amministrazione finanziaria di procedere alla rettifica anche sulla base di presunzioni, purché gli elementi indiziari siano valutati secondo i criteri di gravità, precisione e concordanza.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 40

  Rileva nel procedimento di accertamento e impone una corretta applicazione dei criteri probatori anche nei confronti dei soggetti societari.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21

  È stato invocato dall'Agenzia in relazione alla contestazione delle fatture relative a operazioni inesistenti.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 2

  Consente l'accertamento IVA anche mediante presunzioni, senza che l'Ufficio debba necessariamente fornire una prova documentale diretta e certa dell'inesistenza delle operazioni.

• Codice civile, art. 2697, comma 2

  Una volta che l'Amministrazione abbia fornito presunzioni gravi, precise e concordanti sull'inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente dimostrare l'effettiva realtà delle prestazioni fatturate.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3 e 5

  Disciplina rispettivamente il ricorso per violazione o falsa applicazione di legge e quello relativo ai vizi dell'esame o della motivazione sui fatti decisivi controversi.

• Codice di procedura civile, art. 348-ter, ultimo comma

  La Corte ha chiarito che i limiti derivanti dalla cosiddetta doppia conforme possono trovare applicazione anche nel processo tributario, ma non erano applicabili in questo caso per ragioni temporali.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62

  Conferma che il ricorso per cassazione in materia tributaria segue, salvo specificità previste dalla legge, le regole generali del giudizio di legittimità.

Massime di principio

• Nelle controversie sulle fatture per operazioni inesistenti, l'Amministrazione non deve necessariamente fornire una prova diretta dell'inesistenza: può utilizzare un insieme di presunzioni gravi, precise e concordanti.
• Il giudice deve esaminare prima gli elementi indiziari dell'Amministrazione, valutandoli singolarmente e poi nel loro complesso; solo se tale quadro supera la soglia della gravità, precisione e concordanza passa al contribuente l'onere di fornire la prova contraria.
• La presenza di una fattura, di un pagamento o di alcuni elementi compatibili con l'esecuzione della prestazione non basta, da sola, a neutralizzare gli indizi dell'Ufficio: tali elementi devono essere valutati nel quadro probatorio complessivo.
• Indizi come l'assenza di attrezzature, struttura organizzativa, sede, fornitori o autonomia operativa possono essere rilevanti per contestare l'effettività di un'attività autonoma e ipotizzare un rapporto di lavoro subordinato.
• Una sentenza di cassazione con rinvio non stabilisce definitivamente chi debba pagare le imposte: annulla la decisione precedente e impone al giudice di merito un nuovo esame conforme ai principi indicati dalla Corte.
• Il giudicato relativo ad altre annualità fiscali non si estende automaticamente a periodi d'imposta diversi, soprattutto quando i fatti o i rapporti possono variare nel tempo.