Cassazione Civile, Sentenza n. 9092/2025 del 07/04/2025

Esito

La controversia

Il ricorrente, fiscalmente residente in Italia e lavoratore dipendente di una società con sede in Svizzera per l'intero 2008, ha determinato il reddito di lavoro estero secondo la retribuzione convenzionale di cui all'art. 51, comma 8-bis, del TUIR. Nella dichiarazione 2008 ha portato in deduzione i contributi previdenziali obbligatori versati in Svizzera. L'Agenzia ha emesso avviso di accertamento negando tale deducibilità (ritenendo che la retribuzione convenzionale sia una base imponibile separata e che i contributi non siano deducibili), con maggiori imposte e sanzioni; la CTP aveva dato ragione al contribuente, la CTR l'aveva invece riformata sfavorevolmente al contribuente. Il ricorso in Cassazione contestava la negazione della deducibilità dei contributi previdenziali dal reddito complessivo ai sensi dell'art. 10, comma 1, lett. e) del TUIR in presenza di determinazione del reddito di lavoro dipendente sulla base della retribuzione convenzionale ex art. 51, comma 8-bis.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso del contribuente, ha cassato la sentenza della CTR e, decidendo nel merito ex art. 384, comma 2 c.p.c., ha accolto l'originario ricorso del contribuente. Ha ritenuto che, anche quando il reddito di lavoro dipendente è determinato convenzionalmente ai sensi dell'art. 51, comma 8-bis (che esclude la deducibilità degli oneri nella determinazione della singola categoria), i contributi previdenziali obbligatori pagati all'estero sono comunque deducibili dal reddito complessivo ai sensi dell'art. 10, comma 1, lett. e) del TUIR, in assenza di norma espressa che ne escluda tale deducibilità. Ha compensato le spese dei gradi di merito e condannato l'Amministrazione resistente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, liquidate in € 3.100,00 oltre rimborso forfettario.

Norme richiamate

• d.P.R. 22.12.1986, n. 917 (TUIR)

  Quadro normativo di riferimento per la tassazione dei redditi; in particolare sono rilevanti gli articoli citati successivamente (art. 51 e art. 10).

• art. 51, comma 8-bis, TUIR

  Disciplina la determinazione della retribuzione convenzionale per i lavoratori che prestano attività all'estero; la Corte ha ritenuto che la determinazione convenzionale del reddito di lavoro dipendente non escluda, di per sé, la deducibilità dei contributi previdenziali dal reddito complessivo.

• art. 51, comma 2, lett. a), TUIR

  Riferimento normativo agli oneri contributivi e assistenziali nella determinazione del reddito di lavoro dipendente; la Corte ha chiarito che l'esclusione della deducibilità ai fini della singola categoria non comporta automaticamente l'esclusione dal reddito complessivo.

• art. 10, comma 1, lett. e), TUIR

  «dal reddito complessivo si deducono, se non sono deducibili nella determinazione dei singoli redditi che concorrono a formare, i seguenti oneri sostenuti dal contribuente…»

  La Corte interpreta questa disposizione nel senso che, in mancanza di una norma espressa che escluda la deducibilità, gli oneri (tra cui i contributi previdenziali obbligatori) non deducibili ai fini della determinazione della singola categoria di reddito devono comunque essere dedotti dal reddito complessivo.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Richiamato in relazione ai motivi di ricorso per violazione di norme di diritto (vizio di motivazione/interpretazione normativa).

• d.lgs. n. 546/1992, art. 62

  Richiamato in doglianza; contesto procedurale tipico del contenzioso tributario.

• art. 384, comma 2, c.p.c.

  Norma processuale che ha consentito alla Corte di decidere la causa nel merito senza rinvio, ritenendo non necessari ulteriori accertamenti di fatto.

• Cass. sentenza n. 17747 del 27/06/2024

  Precedente giurisprudenziale utilizzato dalla Corte per affermare il principio secondo cui l'indeducibilità degli oneri nella determinazione della singola categoria di reddito non determina automaticamente l'indeducibilità dal reddito complessivo; è stato richiamato come principio consolidato.

Massime di principio

• Quando il reddito di lavoro dipendente è determinato convenzionalmente ai sensi dell'art. 51, comma 8-bis, l'esclusione della deducibilità degli oneri (contributivi/assistenziali) ai fini della determinazione della singola categoria non impedisce automaticamente la deduzione degli stessi dal reddito complessivo ai sensi dell'art. 10, comma 1, lett. e).
• Per negare la deducibilità dei contributi previdenziali versati all'estero è necessaria una norma espressa che escluda tale deduzione dal reddito complessivo; l'assenza di una norma del genere favorisce il contribuente.
• La relazione di specialità reciproca tra norme che disciplinano le singole categorie di reddito e quelle che disciplinano il reddito complessivo implica che limitazioni operative nella determinazione di una singola categoria non si traducono automaticamente in limitazioni a livello di reddito complessivo.
• Non è necessario che il contribuente abbia un sostituto d'imposta in Italia per esercitare la deduzione dei contributi previdenziali dal reddito complessivo: la deduzione non è subordinata a tale condizione salvo espressa previsione normativa.
• In casi analoghi la strategia difensiva efficace è dimostrare la natura obbligatoria dei contributi versati all'estero e richiamare la giurisprudenza di legittimità che interpreta in senso favorevole la possibilità di deduzione dal reddito complessivo; quando i fatti siano chiari, può essere possibile chiedere la decisione nel merito senza rinvio.