Sentenza del 05/09/2022 n. 271 - Comm. Trib. Reg. per l'Umbria

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento relativo all'anno 2014 per rettifica della base imponibile IRES e IRAP. La cooperativa ha dedotto l'illegittimità dell'accertamento sostenendo di essere cooperativa di abitazione senza scopo di lucro, con natura mista (gestione a proprietà indivisa per alcuni programmi e a proprietà divisa per altri), e che i contributi regionali ricevuti erano vincolati alla costruzione di alloggi da destinare alla locazione a canone concordato. Pertanto tali contributi non dovrebbero concorrere alla formazione del reddito ai sensi dell'art. 88, comma 3, TUIR; inoltre contestava la qualificazione degli immobili come beni merce/strumentali e la determinazione della base imponibile IRAP (sostenendo l'applicazione del metodo retributivo ex art. 17, comma 4, d.lgs. n. 446/1997 anziché l'art. 5).

La decisione

L'appello è stato accolto. La Commissione Tributaria Regionale ha ritenuto che la cooperativa abbia natura mista (proprietà indivisa e divisa) e che i contributi regionali fossero erogati con specifico vincolo di destinazione per la costruzione di alloggi da assegnare in godimento o locazione a canone concordato (con convenzione che prevede revoca e restituzione in caso di mancata locazione). In conseguenza: i contributi rientrano nell'agevolazione di cui all'art. 88, comma 3, lett. b) TUIR e non devono concorrere alla base imponibile; per gli alloggi assegnati in godimento si applica il regime di cui all'art. 90 TUIR (metodo fondiario); la base imponibile IRAP va determinata secondo il metodo retributivo di cui all'art. 17, comma 4, d.lgs. n. 446/1997. L'avviso di accertamento è stato annullato e sono compensate le spese dei due gradi di giudizio.

Norme richiamate

• art. 88, comma 3, lett. b) TUIR (d.P.R. n. 917/1986)

  "non si considerano contributi o liberalità i finanziamenti erogati dallo Stato, dalle Regioni o dalle Province autonome per la costruzione, ristrutturazione e manutenzione straordinaria e ordinaria di immobili di edilizia residenziale pubblica concessi agli Istituti autonomi per le case popolari, comunque denominati, e agli enti aventi le stesse finalità sociali dei predetti Istituti [ ], nonché quelli erogati alle cooperative edilizie a proprietà indivisa e di abitazione per la costruzione, ristrutturazione e manutenzione ordinaria e straordinaria di immobili destinati all'assegnazione in godimento o locazione"

  I contributi regionali erogati con vincolo di destinazione per la costruzione di alloggi destinati a locazione o assegnazione in godimento non concorrono alla formazione del reddito imponibile della cooperativa ai fini IRES.

• art. 90 TUIR

  Per gli immobili assegnati in godimento ai soci si applica il metodo 'fondiario': dall'assegnazione l'attività prevalente della cooperativa è la locazione/gestione degli immobili e la determinazione del reddito segue le regole previste dall'art. 90.

• art. 17, comma 4, d.lgs. n. 446/1997

  Per le cooperative edilizie di abitazione la base imponibile IRAP si determina con il metodo retributivo (come per gli enti commerciali), non con il metodo previsto dall'art. 5 applicato dall'Ufficio.

• art. 85 TUIR (richiamato dalle parti)

  Contestata dall'appellante la qualificazione degli immobili come strumentali; il Collegio ha ritenuto che gli immobili vincolati alla locazione/assegnazione in godimento rientrino nella gestione indivisa e non possano essere trattati come beni merce/strumentali ai fini dell'agevolazione ex art. 88.

Massime di principio

• Se una cooperativa edilizia riceve contributi pubblici vincolati alla costruzione di alloggi destinati all'assegnazione in godimento o alla locazione (soprattutto se disciplinato da convenzione con revoca in caso di mancata destinazione), tali contributi possono essere esclusi dalla base imponibile IRES ai sensi dell'art. 88, comma 3, lett. b).
• La natura giuridica e gestionale della cooperativa — anche se mista (programmi a proprietà indivisa e altri a proprietà divisa) — va valutata per programma/operazione: i singoli interventi destinati alla locazione o all'assegnazione in godimento possono beneficiare del regime agevolato.
• Per gli immobili assegnati in godimento ai soci la disciplina fiscale applicabile può essere quella del 'metodo fondiario' (art. 90 TUIR), con conseguenze sulla determinazione del reddito d'impresa.
• La determinazione dell'IRAP per le cooperative edilizie di abitazione segue il metodo retributivo ex art. 17, comma 4, d.lgs. n. 446/1997; l'Amministrazione non può applicare automaticamente altri metodi senza adeguata giustificazione.
• La presenza di un vincolo di destinazione formalizzato (convenzione, clausole di revoca e restituzione) è elemento probatorio rilevante per qualificare i contributi come non concorrenziali al reddito; in assenza di vincolo potrebbero invece concorrere alla base imponibile.
• La questione della competenza o del criterio di cassa per la rilevanza del contributo non è determinante quando opera l'esenzione prevista dall'art. 88, comma 3: l'agevolazione si applica in presenza del vincolo di destinazione indipendentemente dal momento di imputazione contabile.