Sentenza del 04/01/2022 n. 1 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di accertamento che ha ripreso a tassazione i canoni di locazione commerciale maturati ma non percepiti. Il contribuente sosteneva di non aver percepito il canone già dall'1.2.2013 e che il rapporto si era in pratica cessato in ragione della procedura di sfratto per morosità (con verbale di rilascio fissato al 21.12.2013). L'Ufficio contestava che, ai sensi dell'art.26 co.1 TUIR, i redditi fondiari sono imponibili indipendentemente dalla percezione e che, nel caso di locazione commerciale, la disapplicazione dell'imposta richiede la prova dell'effettiva cessazione contrattuale (comunicazione dell'avvalersi della clausola risolutiva espressa e pagamento della tassa/adempimenti di cui all'art.17 DPR 131/86).

La decisione

La Commissione d'appello ha accolto l'appello dell'Ufficio, riformando la sentenza di primo grado e rigettando il ricorso del contribuente. La Commissione ha richiamato il principio dell'art.26 co.1 TUIR sulla tassazione dei redditi fondiari indipendentemente dalla percezione, richiamando la giurisprudenza costituzionale che limita l'eccezione solamente quando il contratto sia effettivamente cessato. Poiché il contribuente non ha fornito prova della comunicazione di avvalimento della clausola risolutiva né del pagamento/adempimenti richiesti dall'art.17 DPR 131/86, l'Ufficio è legittimato a computare i canoni fino alla data del verbale di rilascio ottenuto giudizialmente. Le spese di entrambi i gradi sono compensate tra le parti.

Norme richiamate

• art. 26 co. 1 TUIR

  i redditi fondiari concorrono a formare il reddito imponibile indipendentemente dalla percezione

  I canoni di locazione concorrono alla formazione del reddito anche se non materialmente percepiti; l'eccezione per i canoni non percepiti opera solo se il contratto è effettivamente cessato.

• art. 1456 cod. civ.

  La clausola risolutiva espressa determina la risoluzione di diritto in caso di inadempimento, ma la semplice esistenza della clausola non sostituisce la necessità di prova dell'effettivo avvalimento della stessa per interrompere l'imposizione fiscale.

• art. 1453 cod. civ.

  Richiamata a titolo di distinzione: la risoluzione per inadempimento secondo l'art.1453 ha natura costitutiva e differisce dalla dichiarazione di risoluzione prevista dall'art.1456.

• Corte Costituzionale, sentenza n. 362/2000

  La regola fiscale che tassa i canoni delle locazioni commerciali deve applicarsi in modo non irragionevole: essa opera solo fino a quando il contratto risulta in vita e quindi sussiste l'obbligo tecnico del canone.

• art. 17 DPR 131/86

  Prevede gli adempimenti (anche fiscali/di registrazione) legati alla cessazione del contratto di locazione; il mancato assolvimento di tali adempimenti è indice che la cessazione non è stata efficacemente provata.

Massime di principio

• Per le locazioni commerciali i canoni maturati sono imponibili anche se non percepiti, salvo prova certa dell'effettiva cessazione del rapporto contrattuale.
• La mera esistenza di una clausola risolutiva espressa nel contratto non basta: il contribuente deve dimostrare di essersi effettivamente avvalso della clausola (comunicazioni al conduttore, atti che dimostrino l'avvenuto esercizio).
• In mancanza di prova documentale della risoluzione, l'Amministrazione può fare riferimento a date certe come il verbale di rilascio ottenuto giudizialmente per computare i canoni imponibili fino a quella data.
• Gli adempimenti formali correlati alla cessazione (es. quanto previsto dall'art.17 DPR 131/86) sono utili e spesso necessari per far valere l'eccezione alla tassazione dei canoni non percepiti.
• Per le locazioni abitative esiste una disciplina diversa (meccanismi di credito/imposte per canoni maturati e non percepiti in procedure di convalida sfratto), ma non è automaticamente estensibile alle locazioni commerciali senza prova della cessazione contrattuale.
• In giudizio il carico della prova sulla cessazione anticipata del rapporto grava sul contribuente; in assenza di prova, l'Ufficio è legittimato a tassare secondo la norma generale.
• Quando la normativa è rigida e produce effetti anche su redditi non percepiti, il giudice può comunque compensare le spese processuali se ritiene equilibrata tale soluzione.