Sentenza del 20/04/2023 n. 2524 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento (IVA anno 2017) emesso nei confronti della società XX S.r.l. e notificato al sig. F. D. A. in qualità di presunto amministratore di fatto. L'Ufficio contestava che il ricorrente, unitamente ad altri, avesse svolto funzioni di gestione occulta della società nell'ambito di un sistema di frodi IVA. In primo grado la CTP aveva ritenuto provata la qualità di amministratore di fatto richiamando atti della GdF, Agenzia delle Dogane e segnalazioni antifrode. Il ricorrente ha dedotto che le prove (in particolare alcune intercettazioni) non dimostrerebbero la sistematicità e la completezza dell'ingerenza gestionale necessarie per configurare la qualifica di amministratore di fatto.

La decisione

La CTR ha accolto l'appello del contribuente: ha rigettato l'eccezione di inammissibilità (ritenendo che F. D. A. fosse legittimato a impugnare l'avviso notificatogli quale obbligato/responsabile ex art.36 D.P.R. 602/73 e art.2495 c.c.), ma nel merito ha ritenuto insufficiente la prova fornita dall'Amministrazione fiscale ai sensi dell'art.7, comma 5-bis, D.Lgs. 546/1992 circa l'inserimento sistematico e la direzione gestionale del ricorrente nella XX S.r.l. Le intercettazioni ed altri atti riportati nel PVC sono stati valutati come insufficienti a dimostrare la sistematicità e completezza della gestione occulta: pertanto l'avviso di accertamento è stato annullato limitatamente alla posizione di F. D. A. quale amministratore di fatto della XX S.r.l. Spese e competenze compensate.

Norme richiamate

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7 comma 5-bis

  "L'amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l'atto impugnato. Il giudice fonda la decisione sugli elementi di prova che emergono nel giudizio e annulla l'atto impositivo se la prova della sua fondatezza manca o è contraddittoria o se è comunque insufficiente a dimostrare, in modo circostanziato e puntuale, comunque in coerenza con la normativa tributaria sostanziale, le ragioni oggettive su cui si fondano la pretesa impositiva e l'irrogazione delle sanzioni."

  Stabilisce che l'onere probatorio sulle violazioni gravanti sull'atto impositivo è dell'Amministrazione e che il giudice deve valutare la prova in modo circostanziato; se la prova è insufficiente o contraddittoria l'atto va annullato. Nel caso ha giustificato la necessità di dimostrare la sistematicità dell'intervento gestionale per affermare l'amministrazione di fatto.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 36

  Norma che permette l'imputazione della responsabilità tributaria a soggetti diversi dalla società (soggetti obbligati/responsabili); qui è stata utilizzata per motivare la legittimazione del ricorrente ad impugnare l'avviso notificatogli come presunto responsabile.

• Codice civile, art. 2495

  Previsione in tema di responsabilità e rappresentanza societaria che giustifica l'assoggettamento di soggetti che esercitano di fatto la gestione societaria. Ha rilevanza per la qualificazione giuridica dell'amministratore di fatto.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione (richiamata)

  Ordinanza n. 1546 del 19/01/2022; Sentenza n. 4045 del 01/03/2016

  Orientamenti che definiscono l'amministratore di fatto come la persona che, pur priva di investitura formale, si inserisce nella gestione societaria impartendo direttive e condizionando scelte operative in modo sistematico e non occasionale; la CTR ha richiamato tali principi per stabilire il livello di prova richiesto all'Amministrazione.

Massime di principio

• L'onere della prova in materia tributaria grava sull'Amministrazione: per qualificare una persona come amministratore di fatto occorre dimostrare con elementi concreti e circostanziati un inserimento sistematico e completo nella gestione aziendale, non singoli atti occasionali.
• Intercettazioni e conteggi investigativi possono costituire elementi di prova, ma da soli — se indicano solo interventi sporadici o compiti operativi compatibili con ruoli non direttivi (es. procacciatore, agente, incaricato) — non bastano a provare l'amministrazione occulta; è necessaria una serie coerente e ripetuta di comportamenti che dimostrino direzione e controllo dell'attività societaria.
• La notifica dell'avviso personalmente a un soggetto come responsabile ai sensi di norme tributarie (art.36 DPR 602/73, art.2495 c.c.) legittima quel soggetto a impugnare l'atto: l'esistenza della notifica personale configura interesse e legittimazione.
• Se gli atti di polizia giudiziaria o le imputazioni penali non contengono esplicite contestazioni della qualità di amministratore di fatto, ciò indebolisce l'affermazione amministrativa che invece si fonda su tale qualificazione; il giudice tributario valuta autonomamente la sufficienza probatoria nell'ambito del processo tributario.
• In ipotesi analoghe, gli accertamenti dell'Amministrazione devono valorizzare e documentare elementi ripetuti e coerenti (es. direttive verso dipendenti, decisioni gestionali rilevanti, equivalenti di firma, controlli sistematici sulle operazioni aziendali) per sostenere responsabilità personale per le imposte societarie.