Cassazione Civile, Ordinanza n. 23969/2022 del 02/08/2022

Esito

La controversia

La controversia trae origine da un controllo fiscale svolto presso uno studio contabile, dal quale emerse che per alcuni anni erano stati indicati crediti IVA non sorretti da corrispondenti registrazioni di fatture. L’Ufficio notificò distinti atti ai clienti dello studio e ai professionisti dello studio contabile, irrogando sanzioni per infedele dichiarazione e ritenendo i professionisti coautori della violazione in concorso con i clienti. In questo giudizio specifico il professionista destinatario dell’atto di contestazione impugnò la sanzione; la CTP accolse parzialmente il ricorso, ma la CTR rigettò l’appello dell’Agenzia ritenendolo inammissibile per difetto di specificità e, in via ulteriormente argomentativa, negando la possibilità di irrogare la sanzione al professionista. L’Agenzia ricorse per cassazione con cinque motivi: (1) violazione dell’art. 53 d.lgs. 546/1992 per avere la CTR erroneamente dichiarato inammissibile l’appello nonostante i motivi fossero specifici e chiaramente riferiti al capo sulla determinazione della sanzione; (2) violazione dell’art. 112 c.p.c. e norme sulla motivazione della sentenza per avere la CTR pronunciato su un preteso difetto di motivazione non dedotto, omettendo invece di decidere sulle censure relative al titolo e alla misura della sanzione; (3)-(5) violazione delle norme tributarie sulla responsabilità sanzionatoria e sul concorso, contestando l’interpretazione dell’art. 7 d.l. 269/2003 e la negazione della sanzione proporzionale per infedele dichiarazione nei confronti del coautore professionista. La Corte ha accolto i primi due motivi, ritenendo che l’appello dell’Ufficio fosse specifico e che la CTR avesse omesso di esaminare il merito dell’impugnazione, e ha dichiarato inammissibili per carenza di interesse i motivi terzo, quarto e quinto perché rivolti contro argomentazioni svolte ad abundantiam dopo la pronuncia di inammissibilità. La sentenza è stata cassata con rinvio alla CTR in diversa composizione per l’esame del merito dell’appello dell’Agenzia e per la liquidazione delle spese.

La decisione

La Corte ha accolto il primo e il secondo motivo di ricorso, cassando la sentenza impugnata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Liguria in diversa composizione. Ha dichiarato inammissibili il terzo, il quarto e il quinto motivo per carenza di interesse, poiché diretti contro statuizioni di merito rese ad abundantiam dopo una pronuncia di inammissibilità dell’appello. Il giudice di rinvio dovrà esaminare nel merito l’appello dell’Agenzia delle Entrate sulla determinazione e sul titolo della sanzione tributaria.

Norme richiamate

• art. 53 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Il requisito di specificità dei motivi di appello non richiede una formulazione rigorosa e formalistica, ma un’esposizione chiara, anche sommaria, delle ragioni di censura, valutata sull’intero contenuto dell’atto di impugnazione.

• art. 112 c.p.c.

  Il giudice d’appello non può pronunciarsi su questioni diverse da quelle devolute con l’atto di gravame; se decide su una questione non dedotta incorre in ultrapetizione, mentre deve esaminare i motivi effettivamente proposti.

• art. 132 c.p.c.

  Richiamato insieme alle norme sulla motivazione per censurare la sentenza di merito, ma la Corte ha fondato l’accoglimento soprattutto sull’omessa pronuncia sulle censure devolute.

• art. 111 Cost.

  Richiamato a sostegno della denuncia di nullità della sentenza per difetto di motivazione e per violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La motivazione della sentenza tributaria deve esporre le ragioni della decisione; la CTR non ha però affrontato le censure appello nel merito.

• art. 61 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato nel motivo sulla nullità della sentenza, in combinato con l’art. 36 del medesimo decreto.

• art. 57 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato nel secondo motivo di ricorso, ma non decisivo ai fini dell’accoglimento.

• art. 5, comma 4, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  Prevede la sanzione proporzionale per la dichiarazione infedele; l’Agenzia sosteneva che dovesse applicarsi anche al professionista coautore della violazione.

• art. 5, comma 3, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  Richiamato per la derubricazione operata in primo grado a omessa dichiarazione con sanzione fissa, poi contestata dall’Ufficio.

• art. 9 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  In tema di concorso di persone nella violazione tributaria, ciascun concorrente soggiace alla sanzione prevista per la violazione contestata.

• art. 7 d.l. 30 settembre 2003, n. 269, conv. in l. 24 novembre 2003, n. 326

  È norma eccezionale che deroga al principio personalistico della responsabilità sanzionatoria e si applica alle sanzioni relative al rapporto fiscale proprio della società o ente con personalità giuridica; nel caso concreto la Corte osserva che il presupposto applicativo mancava, perché la violazione riguardava il rapporto fiscale dei clienti e non quello della società di contabilità.

• art. 2, comma 1, lett. l), legge 7 aprile 2003, n. 80

  art. 2, comma 1, lett. l)

  Richiamato dalla CTR come base della lettura della limitazione soggettiva della sanzione al soggetto che trae effettivo beneficio dalla violazione.

• art. 10 legge 7 aprile 2003, n. 80

  Richiamato nel terzo motivo, in collegamento con la disciplina della responsabilità sanzionatoria tributaria.

Massime di principio

• Nel processo tributario, il requisito di specificità dei motivi di appello è soddisfatto quando l’atto di gravame, considerato nel suo complesso, consente di individuare con chiarezza i capi della decisione impugnati e le censure mosse, anche se con formulazione non tecnica o non analitica.
• L’inammissibilità dell’appello per difetto di specificità va dichiarata solo in presenza di motivi mancanti o assolutamente incerti; non può derivare da una lettura formalistica dell’atto, dovendosi valorizzare anche il rinvio ad altri atti o decisioni se il richiamo è comprensibile e funzionale a sostenere le censure.
• Il rinvio per relationem a un precedente è legittimo quando non si risolve in adesione acritica, ma serve a corroborare una critica specifica alla decisione impugnata; non è invece sufficiente un mero richiamo privo di collegamento con le ragioni devolute.
• Il giudice di appello deve pronunciarsi sui motivi effettivamente devoluti e non può sostituirli con questioni diverse: la pronuncia su un tema non dedotto integra ultrapetizione, mentre l’omessa decisione sulle censure proposte determina vizio della sentenza.
• Le statuizioni di merito formulate dal giudice dopo una pronuncia di inammissibilità sono rese ad abundantiam e non possono essere utilmente impugnate se manca interesse, perché non costituiscono la ratio decidendi della decisione.
• La disciplina dell’art. 7 d.l. 269/2003, in quanto eccezionale, va applicata solo quando la sanzione riguardi il rapporto fiscale proprio della società o ente indicato dalla norma; non è estensibile a fattispecie estranee a tale presupposto.
• Nel concorso di persone nella violazione tributaria, la responsabilità sanzionatoria segue la regola del concorso prevista dall’art. 9 d.lgs. 472/1997, salvo che ricorra una specifica deroga normativa effettivamente applicabile al caso concreto.

Come è indicizzato