Sentenza del 30/05/2017 n. 13559 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

I ricorrenti hanno impugnato in cassazione la sentenza della Commissione tributaria regionale della Sardegna, che aveva confermato più avvisi di accertamento sintetico IRPEF e ILOR per gli anni 1996-1999. Gli accertamenti traevano origine dall’acquisto, nell’ottobre 1999, di quote della s.r.l. AE per Lire 1.525.550.000 ciascuno, risultante da un atto con quietanza dei cedenti. I contribuenti sostenevano che il contratto fosse simulato e che il prezzo non fosse stato pagato, negando quindi l’esistenza di una reale disponibilità economica. Con il primo motivo contestavano l’inopponibilità della simulazione al Fisco; con il secondo censuravano il trattamento delle dichiarazioni sostitutive di atto notorio di terzi; con il terzo denunciavano l’omesso esame e la mancata motivazione sul mancato pagamento.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha chiarito che, nell’accertamento sintetico, il contribuente può provare anche che la spesa contestata non è stata realmente sostenuta perché il contratto è simulato; tuttavia, nel caso concreto, la CTR aveva accertato che tale prova non era stata fornita: la documentazione bancaria e gli elementi sul tenore di vita non escludevano che il pagamento fosse avvenuto tramite altri canali. Per questo il primo motivo è stato ritenuto in parte infondato e in parte inammissibile; il terzo è stato rigettato perché la CTR aveva spiegato perché il mancato pagamento non risultava provato. Sul secondo motivo, la Corte ha precisato che le dichiarazioni extraprocessuali di terzi sono ammissibili come indizi, non come testimonianze né come prova da sola sufficiente; la CTR le aveva comunque valutate insieme agli altri elementi, senza che ciò modificasse l’esito. I ricorrenti sono stati condannati alle spese, liquidate in Euro 7.000, oltre alle spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 38, commi 4, 5 e 6

  Resta salva, in ogni caso, ai sensi dell'art. 38 cit., comma 6 la prova contraria, consistente nella dimostrazione documentale della sussistenza e del possesso, da parte del contribuente, di redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta (con riferimento alla complessiva posizione reddituale dell'intero suo nucleo familiare, costituito dai coniugi conviventi e dai figli, soprattutto minori: Cass. n. 5365 del 2014), o, più in generale, nella prova che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore (Cass. nn. 20588 del 2005, 9539 del 2013). Tra le prove contrarie è ammessa, per quanto qui direttamente rileva, anche quella che il versamento degli importi contestati non è avvenuto e che, quindi, non sussiste una reale disponibilità economica, essendo questa meramente apparente, per avere l'atto in questione natura simulata.

  La spesa per un incremento patrimoniale può fondare la presunzione di reddito, ma il contribuente può superarla provando documentalmente che il reddito presunto non esiste o è inferiore. È ammessa anche la prova che il prezzo non sia stato pagato e che il contratto sia simulato; nel caso deciso, però, tale prova è stata giudicata insufficiente.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7, comma 4

  Nel caso in esame il giudice di merito ha escluso che le dichiarazioni sostitutive dell'atto di notorietà pertinenti "il tenore di vita dei contribuenti" se configurate come dichiarazioni testimoniali fossero utilizzabili nel processo tributario; le ha nondimeno valutate, concludendo che, insieme con "l'abbondante documentazione bancaria" non escludeva che il pagamento delle quote fosse avvenuto utilizzando altri canali.

  Il divieto di prova testimoniale nel processo tributario non impedisce di produrre dichiarazioni di terzi rese fuori dal processo: esse valgono come elementi indiziari e devono essere valutate nel quadro complessivo delle prove, senza poter fondare da sole la decisione.

• Costituzione, art. 111

  anche al contribuente, oltre che all'Anninistrazione finanziaria, deve essere riconosciuta - in attuazione dei principi del giusto processo e della parità delle parti di cui al nuovo testo dell'art. 111 Cost. - la possibilità di introdurre, nel giudizio dinanzi alle commissioni tributarie, dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale (nella fattispecie, dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà), le quali hanno il valore probatorio proprio degli elementi indiziari e come tali devono essere valutate dal giudice - non potendo costituire da sole il fondamento della decisione - nel contesto probatorio emergente dagli atti

  La parità delle parti e il giusto processo giustificano che anche il contribuente possa introdurre dichiarazioni extraprocessuali di terzi. Queste restano indizi, da apprezzare insieme agli altri elementi e non sufficienti, da sole, a determinare la decisione.

• Codice civile, artt. 1414 e 1415

  Tra le prove contrarie è ammessa, per quanto qui direttamente rileva, anche quella che il versamento degli importi contestati non è avvenuto e che, quindi, non sussiste una reale disponibilità economica, essendo questa meramente apparente, per avere l'atto in questione natura simulata: questa Corte ha già affermato, al riguardo, in fattispecie di spese per acquisto di immobili, che è consentito al contribuente dimostrare che manca una disponibilità patrimoniale in quanto il contratto stipulato, in ragione della sua natura simulata, ha una causa gratuita, anzichè quella onerosa apparente (Cass. n. 8665 del 2002 e n. 5991 del 2006).

  La simulazione può essere dedotta dal contribuente come prova contraria all’accertamento sintetico, quando dimostri che l’operazione apparente non ha comportato un’effettiva spesa o disponibilità patrimoniale. La Corte non ha però accolto la tesi dei ricorrenti, perché la simulazione e il mancato pagamento non erano stati provati.

Massime di principio

• Un acquisto di valore elevato documentato da un atto e da una quietanza può costituire un indice di capacità contributiva e spostare sul contribuente l’onere di dimostrare che il reddito presunto non esiste o è inferiore.
• È possibile contrastare un accertamento sintetico dimostrando che il prezzo non è stato versato e che il contratto è simulato; la mera allegazione della simulazione, però, non basta: occorrono elementi probatori idonei e coerenti.
• Le dichiarazioni extraprocessuali di terzi sono utilizzabili nel processo tributario come indizi, non come testimonianze; vanno valutate insieme agli altri elementi e non possono, da sole, fondare la decisione.
• La contestazione dell’ammissibilità o della valutazione di una dichiarazione di terzi non comporta necessariamente l’annullamento della decisione se il giudice l’ha comunque considerata nel quadro probatorio complessivo e gli altri elementi non superano la presunzione fiscale.