Sentenza del 24/02/2017 n. 4797 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Gli accertamenti IRPEF per gli anni 2003 e 2004 erano stati effettuati sinteticamente ai sensi dell’art. 38, commi 4 e 5, del D.P.R. n. 600/1973, considerando beni posseduti e spese per incrementi patrimoniali, comprese le rate di finanziamenti. Per il 2004 P.M. contestava che la CTR avesse omesso di rispondere alle censure contro la ricostruzione del reddito basata su movimenti bancari, metodo diverso da quello seguito dall’Ufficio, e non avesse considerato le giustificazioni offerte. Per il 2003 l’Agenzia contestava la valutazione della CTR secondo cui i coefficienti del redditometro costituivano presunzioni semplici e censurava l’insufficiente prova del contribuente circa la provenienza e l’impiego di mutui, affidamenti e altre disponibilità finanziarie. La questione centrale era l’ampiezza della prova contraria richiesta al contribuente e l’effetto dei mutui ultrannuali sul reddito accertabile.

La decisione

La Cassazione ha riunito i ricorsi e cassato entrambe le sentenze della CTR di Firenze, rinviando a una diversa sezione della stessa CTR anche per le spese di legittimità. Nel ricorso di P.M. relativo al 2004 ha accolto il ricorso principale e quello incidentale dell’Agenzia: la CTR non aveva esaminato adeguatamente né le contestazioni sulla metodologia basata sui movimenti bancari né la sufficienza della prova circa l’impiego delle disponibilità finanziarie. Nel ricorso dell’Agenzia relativo al 2003 ha dichiarato inammissibile il primo motivo, perché inconcludente rispetto alla decisione; ha rigettato il secondo, riconoscendo che la prova contraria non è limitata alle sole categorie di reddito indicate dall’art. 38, comma 6; ha accolto il terzo per carenza motivazionale sull’effettiva provenienza e utilizzazione dei fondi. Ha precisato che la disponibilità di finanziamenti non basta da sola: occorre documentare entità e durata del possesso delle risorse e circostanze che ne rendano plausibile l’impiego per le spese contestate. Il capitale dei mutui ultrannuali va sottratto dalla spesa per l’incremento patrimoniale, mentre nell’anno vanno computate le rate maturate e pagate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600/1973, art. 38, commi 4 e 5

  Va disposta la riunione delle cause essendo i due accertamenti sintetici impugnati fondati sui beni ivi indicati (due autoveicoli, un appartamento, quale principale abitazione) e sulle medesime spese per incrementi patrimoniali (così considerate le rate annuali pagate dal P. a fronte di finanziamenti richiesti) per gli anni di imposta 2003 e 2004, a sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, commi 4 e 5.

  L’accertamento sintetico può fondarsi sugli elementi patrimoniali e sulle spese individuate dalla norma; la decisione richiede però di valutare le prove contrarie e di calcolare correttamente l’incidenza dei finanziamenti.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 38, comma 6

  La citata giurisprudenza ha, altresì chiarito, alla luce del tenore letterale dell'art. 38, comma 6 (secondo cui "l'entità di tali redditi e la durata del loro possesso devono risultare da idonea documentazione"), che la norma in esame richiede qualcosa di più della mera prova della disponibilità di ulteriori redditi (esenti ovvero soggetti a ritenute alla fonte), e, pur non prevedendo esplicitamente la prova che detti ulteriori redditi sono stati utilizzati per coprire le spese contestate, chiede tuttavia espressamente una prova documentale su circostanze sintomatiche del fatto che ciò sia accaduto (o sia potuto accadere).

  Il contribuente deve documentare entità e durata del possesso delle risorse alternative e fornire elementi oggettivi che rendano plausibile che fossero disponibili per coprire le spese contestate; non basta allegare l’esistenza di fondi o finanziamenti.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 32

  La disposizione è richiamata come disciplina dell’accertamento bancario e della verifica dei movimenti, ma la Cassazione non ne formula un’interpretazione autonoma: rileva che il contribuente contestava l’applicazione, da parte del giudice di primo grado, di tale metodo al posto dell’accertamento sintetico seguito dall’Ufficio.

• D.M. 10 settembre 1992

  La sentenza impugnata è, in fatto, coerente con il principio sopra indicato laddove il giudicante ha ritenuto che l'applicazione dei coefficienti previsti dal D.M. 10 settembre 1992, ai fini di una determinazione presuntiva di un reddito potenziale in capo al contribuente, ha valore di presunzione semplice, costituendo solo un indizio sulle capacità contributive del soggetto "da sostanziare con successivi accertamenti".

  I coefficienti del redditometro costituiscono elementi presuntivi da valutare insieme alle giustificazioni del contribuente e agli ulteriori elementi del caso; non dispensano l’Ufficio dall’esaminare e, se del caso, confutare le prove contrarie.

• Codice civile, art. 2728

  La Cassazione richiama il principio per cui il redditometro si basa su presunzioni legali relative, non assolute, superabili mediante prova contraria; il motivo dell’Agenzia sul punto è stato dichiarato inammissibile perché inconcludente rispetto al decisum.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 5

  È richiamato per la censura di omessa o insufficiente motivazione su fatti decisivi. La Cassazione ha riscontrato il vizio quanto alla mancata valutazione dell’effettiva provenienza e utilizzazione delle disponibilità finanziarie e dei finanziamenti.

Massime di principio

• Nel redditometro la disponibilità di redditi esenti, finanziamenti o affidamenti non basta, da sola, a giustificare spese e incrementi patrimoniali: occorre documentare importo, durata e circostanze che colleghino in modo plausibile le risorse alle spese contestate.
• La prova contraria non è limitata alle sole categorie di reddito espressamente indicate dall’art. 38, comma 6: possono rilevare anche altri fatti documentati capaci di spiegare il possesso dei beni senza presupporre redditi non dichiarati.
• Il mutuo ultrannuale non cancella la capacità contributiva rappresentata dall’investimento, ma ne distribuisce l’incidenza nel tempo: si detrae il capitale mutuato dalla spesa d’investimento e si considerano, per ciascun anno, le rate maturate e pagate.
• I coefficienti del redditometro sono presunzioni relative: l’Amministrazione deve valutare le giustificazioni documentate e il giudice deve motivare sulla loro idoneità, non limitarsi ad affermazioni generiche sulla disponibilità di credito o sui movimenti bancari.
• Il giudice tributario non può sostituire senza adeguata motivazione il metodo di accertamento seguito dall’Ufficio con una diversa ricostruzione fondata sui movimenti bancari; deve affrontare le contestazioni delle parti e verificare la prova pertinente.