Cassazione Civile, Ordinanza n. 21236/2025 del 24/07/2025

Esito

La controversia

A seguito di verifica fiscale relativa all’anno d’imposta 2005, l’amministrazione finanziaria notificava alla società un avviso di accertamento per maggiori imposte Ires e Iva e sanzioni, assumendo che parte delle fatture utilizzate per l’acquisto di mosto, emesse da un soggetto terzo, riguardassero operazioni oggettivamente inesistenti. Il giudice di primo grado aveva annullato l’atto per la regolarità contabile della contribuente; in appello la decisione veniva parzialmente riformata, ritenendosi non dimostrata l’inesistenza oggettiva ma solo quella soggettiva delle operazioni. La CTR aveva così escluso la indeducibilità dei costi ai fini delle imposte dirette, ma aveva confermato l’indetraibilità dell’Iva. L’Agenzia ricorreva per cassazione con due motivi: con il primo denunciava violazione delle norme su inerenza, presunzioni e onere della prova, sostenendo che il giudice di merito avesse erroneamente frammentato gli indizi e riqualificato la fattispecie senza adeguato supporto probatorio; con il secondo deduceva omesso esame di fatti decisivi. La società resisteva e proponeva ricorso incidentale, lamentando la violazione del principio di neutralità dell’Iva per la ritenuta indetraibilità anche in ipotesi di operazioni soggettivamente inesistenti.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo del ricorso principale, ritenendo errata la valutazione del materiale indiziario e la qualificazione della fattispecie operata dal giudice regionale. Ha affermato che gli indizi addotti dall’amministrazione dovevano essere apprezzati globalmente e non atomisticamente, e che la CTR aveva inoltre confuso i regimi fiscali delle operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti, con conseguente erronea applicazione delle regole sulla deducibilità dei costi e sulla detraibilità dell’Iva. L’accoglimento del primo motivo ha assorbito il secondo motivo dell’Agenzia e anche il ricorso incidentale della società. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di II grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. Nel giudizio di rinvio il giudice dovrà riesaminare l’appello erariale verificando, alla luce dei corretti criteri probatori, se ricorrano operazioni oggettivamente inesistenti, senza riqualificare la vicenda come soggettivamente inesistente.

Norme richiamate

• art. 369 c.p.c.

  L’onere di produzione degli atti richiamati in cassazione è ritenuto assolto, nel caso concreto, mediante specifica indicazione e produzione/documentazione idonea; nelle controversie tributarie, inoltre, il fascicolo di parte resta acquisito al fascicolo d’ufficio e la sua mancanza non comporta improcedibilità se il fascicolo è stato richiesto e gli atti sono specificamente indicati.

• art. 366, n. 6 c.p.c.

  È necessario indicare specificamente atti, documenti e dati rilevanti per consentirne il reperimento, a pena di inammissibilità.

• art. 109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato quale norma sull’inerenza e sulla deducibilità dei costi, ritenuta male applicata dal giudice di merito.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato come norma sull’accertamento induttivo e sull’uso di presunzioni, il cui governo è stato ritenuto erroneo dalla CTR.

• art. 2697 c.c.

  Riguarda la ripartizione dell’onere della prova, che il giudice di merito ha applicato in modo non corretto rispetto alle operazioni contestate.

• art. 2727 c.c.

  Definisce la prova presuntiva; la Corte ribadisce che gli indizi devono essere valutati nel loro complesso.

• art. 2729 c.c.

  La gravità, precisione e concordanza delle presunzioni devono emergere da una valutazione globale e non atomistica del materiale indiziario.

• art. 14, comma 4-bis, l. 24 dicembre 1993, n. 537

  Nel testo novellato, consente la deduzione dei costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti nei limiti dei principi di effettività, inerenza, competenza, certezza e determinatezza, ma esclude la deduzione dei costi di operazioni oggettivamente inesistenti; la disciplina è richiamata anche per chiarire i limiti dell’irrilevanza fiscale dei componenti positivi e il regime dei costi relativi a reati.

• art. 8 d.l. 2 marzo 2012, n. 16

  È la disposizione che ha sostituito il comma 4-bis dell’art. 14 l. n. 537/1993 e che viene interpretata come ius superveniens più favorevole, applicabile retroattivamente nei limiti indicati dalla legge.

• art. 19 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Norma sulla detrazione dell’Iva; il ricorso incidentale sosteneva che la sua applicazione fosse stata lesa dalla negazione della detraibilità in caso di operazioni soggettivamente inesistenti.

• art. 21, comma 7, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato per affermare che, in caso di operazioni soggettivamente inesistenti e in difetto di rettifica o annullamento della fattura, l’imposta indicata in fattura resta dovuta per l’intero ammontare, salvo eliminazione tempestiva del rischio di perdita di gettito.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Base dei motivi di ricorso per violazione di legge, accolti quanto al primo motivo e assorbiti quanto al ricorso incidentale.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Il secondo motivo dell’Agenzia, fondato sull’omesso esame di fatti decisivi, è stato dichiarato assorbito.

• art. 25, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992

  Le parti del processo tributario restano acquisite al fascicolo d’ufficio e quindi la produzione del fascicolo di parte non è necessaria nei termini ordinari dell’art. 369 c.p.c.

Massime di principio

• Nelle controversie tributarie di legittimità, l’onere di produzione degli atti non richiede necessariamente il deposito materiale del fascicolo di parte se questo è già acquisito al fascicolo d’ufficio e gli atti sono specificamente indicati in ricorso; resta però imprescindibile l’esatta localizzazione documentale.
• La valutazione delle presunzioni semplici deve essere compiuta con giudizio globale e unitario: il singolo indizio non va isolato, ma apprezzato insieme agli altri elementi disponibili, poiché la gravità, precisione e concordanza discendono dalla loro valutazione complessiva.
• In materia tributaria, l’Amministrazione che contesti operazioni oggettivamente inesistenti può soddisfare il proprio onere probatorio anche mediante presunzioni semplici; una volta raggiunta tale prova, il contribuente deve dimostrare l’effettiva esistenza dell’operazione per ottenere la detrazione Iva e la deduzione dei costi.
• Le operazioni oggettivamente inesistenti e quelle soggettivamente inesistenti sono fattispecie ontologicamente diverse e non sono liberamente riqualificabili l’una nell’altra senza adeguato fondamento probatorio; la diversa qualificazione incide in modo decisivo sul regime fiscale applicabile.
• Dopo la novella dell’art. 14, comma 4-bis, l. n. 537/1993, i costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti possono essere dedotti nei limiti dei requisiti generali di deducibilità, mentre resta esclusa la deduzione dei costi di operazioni oggettivamente inesistenti; il giudice deve applicare correttamente tale distinzione.
• In tema di Iva, la prova dell’operazione oggettivamente inesistente esonera l’Amministrazione dall’onere di dimostrare la mala fede del contribuente, poiché chi riceve il bene o il servizio sa se l’operazione è realmente avvenuta; la regolarità formale di fatture e pagamenti, da sola, non basta a superare la contestazione.

Come è indicizzato