Sentenza del 05/01/2024 n. 11 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Friuli Venezia Giulia

Esito

La controversia

Impugnazione di sanzioni IVA relative alle annualità 2012-2014: l'Ufficio aveva irrogato sanzioni per dichiarazioni infedeli e per omessi versamenti. Le questioni principali riguardavano l'effetto di un accordo conciliativo stragiudiziale che aveva definito controversie sulle dichiarazioni infedeli e i correlati debiti tributari, la possibilità di cumulo delle sanzioni e la qualificazione normativa delle violazioni (se sanzione per "dichiarazione infedele" ex art.5 d.lgs.471/1997 o per "omesso versamento" ex art.13).

La decisione

La Corte d'appello ha accolto l'appello parzialmente riformando la decisione di primo grado: ha ritenuto che, alla luce della consolidata giurisprudenza della Cassazione, la sanzione prevista dall'art.5 d.lgs.471/1997 (dichiarazione infedele) copre sia l'indicazione nella dichiarazione di un importo inferiore sia l'inevitabile conseguente mancato versamento; ne consegue che la sanzione per omesso versamento ex art.13 non può essere cumulata quando la mancata riscossione è diretta conseguenza della dichiarazione infedele. Nel caso di specie le sanzioni per dichiarazioni infedeli erano state definite con conciliazione e le ulteriori sanzioni per omesso versamento non potevano essere irrogate. Sono quindi stati assorbiti i profili sanzionatori aggiuntivi e l'appello del contribuente è stato accolto. La Corte ha confermato la compensazione delle spese nel primo grado e ha condannato l'Agenzia delle entrate al pagamento delle spese del presente grado, liquidate in euro 1.000 oltre IVA e oneri.

Norme richiamate

• d.lgs. n. 471/1997, art. 5

  Sanziona la "dichiarazione infedele": si realizza quando il contribuente indica nella dichiarazione un importo inferiore a quello dovuto; la giurisprudenza interpreta questa fattispecie come comprensiva sia della violazione formale (dichiarazione errata) sia del conseguente ed inevitabile mancato pagamento dell'imposta dovuta, con effetto assorbente rispetto alla sanzione prevista dall'art.13 quando il mancato versamento deriva dalla dichiarazione infedele.

• d.lgs. n. 471/1997, art. 13

  Sanziona il mancato pagamento, alle scadenze, delle somme indicate dal contribuente nella dichiarazione. Tale norma si applica quando l'imposta è stata effettivamente indicata nella dichiarazione ma non versata; non si applica invece per imposte "non correttamente dichiarate" laddove l'ipotesi è già coperta dall'art.5.

• d.lgs. n. 471/1997, art. 12, comma 5

  Riguarda il cumulo giuridico delle sanzioni. Nel caso concreto il giudice ha ritenuto che il cumulo previsto non fosse applicabile tra le fattispecie art.5 e art.13 quando la seconda è mera conseguenza della prima; pertanto non è applicabile il cumulo che porterebbe a sanzioni ulteriori per la medesima fattispecie sostanziale.

Massime di principio

• Quando il mancato versamento dell'imposta è la diretta conseguenza di una dichiarazione infedele (importo indicato inferiore a quello dovuto), la fattispecie sanzionatoria dell'art.5 (dichiarazione infedele) assorbe normalmente la fattispecie dell'art.13 (omesso versamento) e non è lecito irrogare entrambe le sanzioni sullo stesso fatto.
• L'art.13 si applica invece nei casi in cui l'imposta sia stata correttamente dichiarata ma non versata alle scadenze: è quindi fondamentale verificare se l'elemento materiale rilevante è l'omessa o l'errata indicazione nella dichiarazione o il puro mancato pagamento di quanto dichiarato.
• Una conciliazione stragiudiziale che definisce le sanzioni e i debiti tributari relativi alla dichiarazione infedele può incidere sulla posizione sanzionatoria: qualora definisca la fattispecie principale (dichiarazione infedele) essa rende inopportuna l'irrogazione di ulteriori sanzioni basate su conseguenze della medesima fattispecie.
• In contenziosi simili è opportuno, per il contribuente, documentare chiaramente se l'errore riguarda l'indicazione nella dichiarazione o il mancato pagamento di quanto dichiarato; per l'Amministrazione è necessario determinare la corretta qualificazione giuridica della violazione prima di irrogare sanzioni multiple.
• La distinzione normativa tra le fattispecie è decisiva anche ai fini del calcolo delle sanzioni e della loro possibile compensazione o cumulo: verificare sempre la coerenza tra il fatto storico contestato e la norma applicata.