Sentenza del 12/07/2018 n. 18405 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava la corretta valutazione fiscale delle rimanenze relative a una commessa pluriennale per la fornitura e messa in orbita di un satellite. L'Amministrazione finanziaria riteneva che i pagamenti effettuati al raggiungimento delle cosiddette "milestones" costituissero corrispettivi liquidati per stati di avanzamento dei lavori, con conseguente applicazione dell'articolo 60, comma 2, del TUIR e recupero a tassazione di maggiore IRPEG e IRAP, oltre all'irrogazione di sanzioni. La società sosteneva invece che si trattasse di meri acconti, non ancora rilevanti ai fini della determinazione del reddito. In Cassazione la contribuente contestava, tra l'altro, l'errata interpretazione dell'articolo 60 del TUIR e chiedeva la disapplicazione delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibili il primo e il secondo motivo di ricorso, rispettivamente perché diretti a censurare l'interpretazione del contratto senza indicare specifiche violazioni dei criteri ermeneutici e per difetto di autosufficienza. Il terzo e il quarto motivo sono stati assorbiti. È stato invece accolto il quinto motivo: la Corte ha riconosciuto l'esistenza di obiettive condizioni di incertezza normativa nell'applicazione dell'articolo 60 del TUIR, dovute alla scarsa chiarezza della norma e alla presenza di prassi amministrative e interpretazioni dottrinali non univoche. La sentenza d'appello è stata cassata e, decidendo nel merito, il ricorso originario è stato parzialmente accolto: le sanzioni non erano dovute, mentre non risulta escluso il recupero delle maggiori imposte. Le spese dell'intero giudizio sono state compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 60, comma 2

  La disposizione disciplinava la valutazione delle rimanenze finali relative a opere, forniture e servizi di durata ultrannuale, distinguendo tra corrispettivi pattuiti e corrispettivi liquidati in relazione a stati di avanzamento.

  La Corte ha rilevato che la norma non consentiva di distinguere con sufficiente chiarezza, sulla base di criteri oggettivi, i pagamenti effettuati per stati di avanzamento dai meri acconti, generando obiettiva incertezza interpretativa.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 60, comma 5

  La disposizione era stata richiamata nell'avviso di accertamento in relazione ai criteri di valutazione delle rimanenze; la relativa contestazione della contribuente non è stata esaminata per difetto di autosufficienza del ricorso.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 8

  Consente di escludere le sanzioni quando ricorrono obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione delle disposizioni tributarie.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, comma 2

  Prevede la non applicazione delle sanzioni in presenza di obiettiva incertezza normativa tributaria. Tale incertezza è oggettiva e deve essere accertata dal giudice, distinguendosi dalla mera ignoranza soggettiva della legge.

• Codice di procedura civile, art. 360, nn. 3, 4 e 5

  Individua i motivi di ricorso per cassazione prospettati dalla contribuente: violazione di legge, nullità della sentenza e vizio di motivazione.

• Codice di procedura civile, art. 366

  Impone il requisito di autosufficienza del ricorso per cassazione; la mancata trascrizione integrale dell'avviso di accertamento ha impedito alla Corte di verificare la dedotta contraddittorietà della motivazione dell'atto.

• Codice di procedura civile, art. 384, comma 2

  Ha consentito alla Corte, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, di decidere direttamente nel merito dopo la cassazione della sentenza impugnata.

Massime di principio

• L'obiettiva incertezza normativa non coincide con la semplice difficoltà soggettiva del contribuente: deve derivare dall'impossibilità, anche dopo un'interpretazione diligente e metodologicamente corretta, di individuare una regola tributaria univoca.
• La disapplicazione delle sanzioni può essere riconosciuta quando la norma è intrinsecamente ambigua e risultano contraddittorie o non univoche le circolari dell'Amministrazione finanziaria, la prassi, la dottrina o la giurisprudenza.
• La presenza di un contratto complesso o di clausole interpretabili in modi diversi non determina automaticamente incertezza normativa; occorre dimostrare che l'incertezza riguardi la norma tributaria applicabile e non soltanto l'interpretazione del contratto.
• In situazioni analoghe, il contribuente dovrebbe documentare le diverse interpretazioni plausibili, le prassi amministrative discordanti e l'assenza di un orientamento giurisprudenziale stabile, chiedendo la disapplicazione delle sanzioni anche se l'imposta principale resta dovuta.
• In Cassazione, le contestazioni relative all'interpretazione del contratto devono indicare specificamente i criteri legali di interpretazione violati o un vizio motivazionale effettivo; non è sufficiente proporre una diversa lettura delle clausole contrattuali.
• Il riconoscimento dell'incertezza normativa comporta normalmente l'esclusione delle sanzioni, ma non implica necessariamente l'annullamento della maggiore imposta accertata.