Sentenza del 18/12/2015 n. 25461 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava il rimborso delle ritenute fiscali applicate alla somma una tantum percepita da C.S. alla cessazione del rapporto di lavoro con la Camera di commercio di Ravenna, derivante dalla liquidazione di un fondo di previdenza a capitalizzazione alimentato dai contributi della lavoratrice e dell’Ente. La CTR dell’Emilia-Romagna aveva riconosciuto il rimborso, ritenendo che la somma formata dai versamenti della dipendente non fosse un compenso imponibile. L’Agenzia ha dedotto la violazione degli artt. 17, comma 1, lett. a), e 19, comma 2, del D.P.R. n. 917/1986 e dell’art. 12, comma 2, del D.Lgs. n. 47/2000: sosteneva che l’importo fosse una delle altre somme percepite una tantum in dipendenza della cessazione del rapporto e che la base imponibile dovesse essere determinata distinguendo tra somme maturate fino al 31 dicembre 2000 e somme maturate dal 1° gennaio 2001. Il secondo motivo dell’Agenzia riguardava un vizio di motivazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo dell’Agenzia e ha dichiarato assorbito il secondo. Ha stabilito che la liquidazione del fondo non è un’indennità equipollente al TFR, perché non presenta natura retributiva, ma rientra tra le altre somme percepite una tantum in dipendenza della cessazione del rapporto. Per le quote maturate dal 1° gennaio 2001, l’imponibile è l’importo complessivo al netto dei contributi obbligatori per legge; per le quote maturate fino al 31 dicembre 2000, si applica la disciplina previgente, che consentiva di sottrarre i contributi versati dalla lavoratrice solo entro il limite del 4% della retribuzione annua, includendo nell’imponibile l’eventuale eccedenza. La Corte ha escluso che la disciplina previgente sollevasse dubbi di legittimità costituzionale in relazione alla sentenza n. 178/1986 della Corte costituzionale, non pertinente perché riferita a un’erogazione di natura retributiva. Ha cassato la sentenza della CTR e, non essendo necessari ulteriori accertamenti, ha deciso nel merito rigettando il ricorso introduttivo di C.S.; ha compensato le spese dell’intero giudizio per la parziale novità della questione.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 17, comma 1, lett. a) (già art. 16)

  Il D.P.R. n. 917 del 1986, art. 16 (ora divenuto 17 a seguito della modificazione e nuova numerazione operata dal D.Lgs. n. 344 del 2003, entrato in vigore l'1 gennaio 2004) prevede, per quanto qui interessa, al comma 1, lettera a), il regime della tassazione separata per il "trattamento di fine rapporto di cui all'art. 2120 c.c. e indennità equipollenti, comunque denominate, commisurate alla durata dei rapporti di lavoro dipendente" e per le "altre indennità e somme percepite una volta tanto in dipendenza della cessazione dei predetti rapporti, comprese l'indennità di preavviso, le somme risultanti dalla capitalizzazione di pensioni e quelle attribuite a fronte dell'obbligo di non concorrenza ai sensi dell'art. 2125 c.c.".

  La somma del fondo a capitalizzazione, liquidata una tantum alla cessazione del rapporto, rientra nella categoria delle altre somme percepite in dipendenza della cessazione, incluse quelle risultanti dalla capitalizzazione di pensioni; non è un’indennità equipollente al TFR se manca natura retributiva.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 17, comma 2, nel testo anteriore alle modifiche del D.Lgs. n. 47/2000

  L'ammontare netto è costituito dall'importo dell'indennità che eccede quello complessivo dei contributi versati dal lavoratore semprechè l'importo dei contributi a carico del lavoratore non ecceda il 4 per cento dell'importo annuo in denaro o in natura, al netto dei contributi obbligatori dovuti per legge, percepito in dipendenza del rapporto di lavoro e negli statuti dei fondi o casse di previdenza tenuti alla prestazione non siano previste clausole che consentano l'erogazione di anticipazioni periodiche sull'indennità spettante.

  Per le somme maturate fino al 31 dicembre 2000, i contributi della lavoratrice possono essere esclusi dalla base imponibile entro il limite del 4% della retribuzione annua, al netto dei contributi obbligatori; la parte eccedente tale limite resta imponibile.

• D.Lgs. 18 febbraio 2000, n. 47, art. 11, che modifica il D.P.R. n. 917/1986, art. 17, comma 2 (ora art. 19)

  Il D.Lgs. 18 febbraio 2000, n. 47, art. 11 per quanto qui rileva, ha modificato l'art. 17 cit. prevedendo che: a) "le altre indennità e somme indicate all'art. 16, comma 1, lett. a), anche se commisurate alla durata del rapporto di lavoro e anche se corrisposte da soggetti diversi dal datore di lavoro, sono imponibili per il loro ammontare complessivo, al netto dei contributi obbligatori dovuti per legge, con l'aliquota determinata agli effetti del comma 1 (nuovo comma 2)".

  Per le somme maturate dal 1° gennaio 2001, la base imponibile è l’intero ammontare della prestazione, detratta soltanto la contribuzione obbligatoria dovuta per legge.

• D.Lgs. 18 febbraio 2000, n. 47, art. 12, comma 2

  Infine, il medesimo D.Lgs. n. 47 del 2000, art. 12 dettando la disciplina transitoria, stabilisce che "Le disposizioni del testo unico delle imposte sui redditi approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 17 come modificato dall'art. 11, si applicano alle quote di trattamento di fine rapporto, comprese le relative anticipazioni, e di altre indennità e somme, maturate a decorrere dal 1 gennaio 2001. Per il trattamento di fine rapporto, comprese le relative anticipazioni, e per le altre indennità e somme maturate fino a tale data continuano ad applicarsi le disposizioni del menzionato art. 17, nel testo vigente anteriormente alla data stessa" (comma 2).

  Il regime fiscale applicabile dipende dal momento di maturazione delle singole quote: alle quote maturate dal 1° gennaio 2001 si applica la disciplina modificata; a quelle maturate prima continua ad applicarsi la disciplina previgente.

• Codice civile, art. 2120

  È richiamato per identificare il trattamento di fine rapporto; la Corte distingue la somma del fondo previdenziale dal TFR e dalle indennità equipollenti, poiché nel caso concreto manca la natura retributiva.

• Codice civile, art. 2125

  È citato nel quadro delle somme soggette a tassazione separata in quanto attribuite a fronte dell’obbligo di non concorrenza; non costituisce una questione autonoma decisa nel caso.

Massime di principio

• Una prestazione una tantum corrisposta alla cessazione del lavoro non è automaticamente TFR o indennità equipollente: occorre verificare se abbia natura retributiva, ossia se comporti un effettivo passaggio di ricchezza dal datore al lavoratore e sia corrispettiva della prestazione lavorativa.
• La liquidazione di un fondo previdenziale a capitalizzazione, se non ha natura retributiva, può comunque essere imponibile come altra somma percepita una tantum in dipendenza della cessazione del rapporto; il fatto che il fondo sia stato alimentato anche dai contributi del lavoratore non esclude, da solo, la tassazione.
• Per le prestazioni maturate in periodi soggetti a regimi fiscali diversi, la base imponibile va determinata separando le quote in base alla data di maturazione, senza applicare un unico regime all’intero importo.
• Per le quote maturate fino al 31 dicembre 2000, nel regime previgente, la deduzione dei contributi a carico del lavoratore era limitata al 4% della retribuzione annua: l’eventuale eccedenza concorreva alla base imponibile. Dal 1° gennaio 2001, per le somme qui considerate, si deducono invece i contributi obbligatori dovuti per legge.
• Un precedente costituzionale relativo a un’erogazione intrinsecamente retributiva non è necessariamente un parametro pertinente per valutare una prestazione previdenziale priva di tale natura; la comparabilità dipende dalla funzione e dalle caratteristiche giuridiche delle somme confrontate.