Sentenza del 01/06/2017 n. 2457 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

La controversia riguardava la rinuncia, senza corrispettivo, al diritto di usufrutto su un immobile da parte delle usufruttuarie. Il Notaio aveva applicato le imposte di registro, ipotecaria e catastale in misura fissa, sostenendo che la rinuncia fosse meramente abdicativa e producesse soltanto l’espansione automatica della nuda proprietà. L’Agenzia delle Entrate ha invece sostenuto che, ai fini fiscali, occorre considerare l’effetto economico dell’atto: la rinuncia determina un arricchimento del nudo proprietario e, se gratuita, costituisce presupposto per l’imposta di donazione proporzionale.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l’appello dell’Agenzia delle Entrate, riformando la sentenza della C.T.P. di Lodi e dichiarando legittimo l’avviso di liquidazione relativo al recupero di 1.568 euro per imposta di donazione proporzionale. La rinuncia gratuita a un diritto reale è stata ritenuta fiscalmente imponibile, indipendentemente dalla sua qualificazione civilistica come atto unilaterale meramente abdicativo. Le spese di entrambi i gradi di giudizio sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 2, comma 47, D.L. 262/2006

  "rinunzia a diritti reali"

  La rinuncia a diritti reali costituisce presupposto per l’applicazione dell’imposta sulle donazioni.

• Art. 1, comma 2, D.lgs. 346/1990

  La norma è richiamata in collegamento con la disciplina dell’imposta sulle donazioni e consente di ricomprendere fiscalmente anche gli effetti della rinuncia a diritti reali.

• Art. 1, Tariffa, Parte I, allegata al D.P.R. 131/1986

  "rinuncia pura e semplice" a diritti reali immobiliari di godimento

  La rinuncia a titolo oneroso a diritti reali immobiliari di godimento è soggetta a imposta di registro in misura proporzionale.

• Art. 556 cod. civ.

  È richiamato quale ulteriore esempio del rilievo economico della rinuncia, potenzialmente assimilabile a una donazione indiretta ai fini della riunione fittizia.

• Cassazione civile, sentenze n. 2452/2005 e n. 14279/2000

  "non vi sarebbe alcun logico motivo per assoggettare ad imposta la cessione di usufrutto ... e non la rinunzia negoziale al diritto stesso"

  La rinuncia all’usufrutto produce un arricchimento del nudo proprietario economicamente equivalente a quello derivante dal trasferimento dell’usufrutto e, pertanto, non può essere sottratta alla tassazione.

• Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 28/E del 27 marzo 2008

  È richiamata a sostegno dell’imponibilità fiscale degli effetti economici della rinuncia a diritti reali.

• Risoluzione dell’Agenzia delle Entrate del 16 febbraio 2007

  È richiamata per sostenere l’assoggettamento a imposta della rinuncia a diritti reali in funzione dell’arricchimento prodotto.

Massime di principio

• Ai fini fiscali, una rinuncia a un diritto reale non viene valutata soltanto secondo la sua qualificazione civilistica, ma anche in base all’arricchimento o allo spostamento patrimoniale che produce.
• La rinuncia gratuita a un diritto reale, come l’usufrutto, può essere assoggettata all’imposta di donazione perché determina un incremento patrimoniale del titolare del diritto limitato o della nuda proprietà.
• Se la rinuncia avviene dietro corrispettivo, il relativo effetto economico può essere soggetto all’imposta di registro proporzionale; se è gratuita, può applicarsi l’imposta di donazione.
• La natura meramente abdicativa dell’atto e l’assenza di un trasferimento formalmente negoziale non escludono, da sole, l’imposizione fiscale.
• Nella valutazione di operazioni analoghe occorre considerare il risultato economico sostanziale dell’atto e non soltanto la sua forma giuridica, anche per evitare possibili elusioni fiscali.