Cassazione Civile, Ordinanza n. 05342/2024 del 28/02/2024

Esito

La controversia

L'Ufficio aveva emesso nei confronti di una società a ristretta base proprietaria un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2006, recuperando a tassazione costi ritenuti indeducibili e IVA ritenuta non detraibile, oltre sanzioni, sulla base di una verifica della Guardia di Finanza che aveva rilevato l'utilizzo di quattro fatture passive emesse da un fornitore di prodotti vinosi, ritenute in parte soggettivamente e in parte oggettivamente inesistenti. In conseguenza del maggior reddito della società, erano stati emessi anche avvisi di accertamento verso i due soci per il reddito di partecipazione imputato per trasparenza. I ricorsi dei contribuenti erano stati accolti in primo grado e l'appello dell'Ufficio era stato respinto dalla CTR, che aveva valorizzato la buona fede della società e la regolarità formale della contabilità e dei pagamenti. In cassazione l'Agenzia deduceva, con il primo motivo, omesso esame di un fatto decisivo ex art. 360, n. 5, c.p.c., lamentando che la CTR avesse trascurato le dichiarazioni dell'autista indicato nel DDT, dalle quali emergeva che la merce non era mai stata trasportata, dato decisivo per l'asserita inesistenza oggettiva dell'operazione. Con il secondo motivo denunciava violazione degli artt. 21, comma 7, D.P.R. 633/1972, 2697 e 2727 c.c., sostenendo che la CTR avesse invertito l'onere della prova: una volta forniti dall'Ufficio indizi gravi dell'inesistenza oggettiva dell'operazione, spettava ai contribuenti provarne l'effettività, senza che bastassero fattura, scritture contabili regolari e mezzi di pagamento tracciabili.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il primo motivo perché, trattandosi di doppia conforme e per la disciplina applicabile ratione temporis, il vizio di cui all'art. 360, n. 5, c.p.c. non era deducibile. Ha invece accolto il secondo motivo, ritenendo errata la decisione della CTR per falsa applicazione delle regole sul riparto dell'onere probatorio nelle operazioni oggettivamente inesistenti: l'Ufficio aveva allegato elementi presuntivi idonei a dimostrare l'inesistenza almeno parziale dell'operazione, mentre il giudice di merito aveva dato rilievo alla sola buona fede della società e alla regolarità formale delle scritture e dei pagamenti, elementi non sufficienti a provare l'effettività dell'operazione. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente al motivo accolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, sezione staccata di Foggia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Il motivo è stato ritenuto inammissibile perché, in presenza di doppia conforme e per la disciplina temporale applicabile, non era deducibile il vizio di omesso esame di un fatto decisivo.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È stato ritenuto il mezzo corretto per censurare la violazione delle norme sul riparto dell'onere della prova e sulle presunzioni semplici.

• art. 21, comma 7, D.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato come norma sulla fatturazione rilevante nel sistema IVA, ma non idonea a fondare la prova dell'effettività dell'operazione in presenza di elementi contrari.

• art. 2697 c.c.

  La Corte ha ribadito che, una volta provata dall'Ufficio l'oggettiva inesistenza dell'operazione anche per presunzioni, incombe al contribuente la prova dell'effettiva esistenza ai fini della detrazione IVA e della deduzione dei costi.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato in relazione alla prova presuntiva e alla possibilità per l'Amministrazione di fondare l'accertamento su elementi indiziari gravi, precisi e concordanti.

• art. 54, comma 2, D.P.R. n. 633 del 1972

  Indicato come fondamento normativo della possibilità di desumere indirettamente omissioni e indicazioni false o inesatte anche tramite presunzioni semplici gravi, precise e concordanti.

• art. 39, comma 1, lett. d), D.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato, per il tramite dell'art. 40, comma 1, D.P.R. 600/1973, quale base normativa della rettifica induttiva fondata su presunzioni semplici.

• art. 40, comma 1, D.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato in combinazione con l'art. 39, comma 1, lett. d), per la rettifica del reddito tramite presunzioni.

• art. 348-ter c.p.c.

  Nel regime della doppia conforme, limita il ricorso per cassazione ai soli motivi di cui ai nn. 1, 2, 3 e 4 dell'art. 360 c.p.c., escludendo il n. 5.

• art. 54, comma 2, D.L. n. 83 del 2012

  È stato applicato ratione temporis per individuare la disciplina della doppia conforme.

• L. n. 134 del 2012

  Norma di conversione del D.L. n. 83 del 2012 richiamata ai fini dell'applicabilità temporale della disciplina della doppia conforme.

• art. 384, comma 2, c.p.c.

  Fondamento della cassazione con rinvio per errore di diritto nella valutazione del riparto dell'onere probatorio.

• art. 385, comma 3, c.p.c.

  Ha giustificato la rimessione al giudice di rinvio anche della regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

• art. 116 TUIR

  Richiamato per l'imputazione per trasparenza del reddito di partecipazione ai soci della società di persone o a ristretta base proprietaria.

Massime di principio

• Quando l'Amministrazione finanziaria dimostra, anche tramite presunzioni semplici gravi, precise e concordanti, l'oggettiva inesistenza di un'operazione fatturata, la prova contraria grava sul contribuente, che deve dimostrare l'effettiva esecuzione dell'operazione ai fini della detrazione IVA e della deduzione dei costi.
• La mera esibizione della fattura, la regolarità formale delle scritture contabili e l'utilizzo di mezzi di pagamento tracciabili non sono di per sé sufficienti a provare la realtà dell'operazione, perché tali elementi possono essere impiegati anche per rendere apparente un'operazione fittizia.
• In tema di operazioni oggettivamente inesistenti, la buona fede del contribuente non costituisce un autonomo fatto esimente da accertare in via preliminare: una volta esclusa l'effettività dell'operazione, il profilo soggettivo non vale a superare l'onere probatorio gravante sul contribuente.
• Nel giudizio tributario il giudice di merito deve prima valutare complessivamente gli indizi offerti dall'Ufficio e solo se li ritiene dotati dei requisiti di gravità, precisione e concordanza può prendere in considerazione la prova contraria del contribuente.
• Nel regime della doppia conforme, per le controversie soggette alla disciplina introdotta dal D.L. 83/2012, il motivo di ricorso ex art. 360, n. 5, c.p.c. non è deducibile; resta esperibile solo la censura per violazione di legge o per vizi processuali nei limiti consentiti.

Come è indicizzato