Sentenza del 24/03/2017 n. 7661 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate impugnava la sentenza della Commissione Tributaria Regionale che aveva ridotto da Euro 44.892,00 a Euro 1.032,00 la sanzione applicata a D.G. per l'invio tardivo, tramite procedura telematica, di 87 dichiarazioni fiscali relative agli anni 2002 e 2003. Sosteneva che la disciplina del cumulo giuridico prevista dall'art. 12 del d.lgs. n. 472 del 1997 non fosse applicabile agli intermediari fiscali, poiché questi non rispondono del debito d'imposta e non possono commettere violazioni sostanziali. In subordine, contestava la qualificazione del ritardo come violazione meramente formale, rilevando l'importanza della tempestività per l'attività di controllo e riscossione.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha stabilito che anche per gli intermediari fiscali è possibile distinguere tra violazioni formali, che arrecano soltanto ritardi o difficoltà alle attività di accertamento o riscossione, e violazioni non formali, che agevolano l'evasione o determinano un minor incasso erariale. Pertanto, l'art. 12 del d.lgs. n. 472 del 1997 è compatibile con la disciplina sanzionatoria prevista per gli intermediari dall'art. 7-bis del d.lgs. n. 241 del 1997. Il ritardo di soli tre giorni, non incidente sulla posizione fiscale del contribuente né sull'ammontare del tributo, è stato correttamente considerato violazione formale e ha giustificato una sanzione prossima al minimo. Il secondo motivo dell'Agenzia è stato dichiarato inammissibile per errata formulazione del vizio denunciato. Le spese sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 241 del 1997, art. 7-bis

  Sanzione per l'omessa o tardiva trasmissione telematica delle dichiarazioni da parte dell'intermediario fiscale.

  La norma sanziona l'intermediario per la trasmissione tardiva delle dichiarazioni, ma la relativa violazione può essere valutata, ai fini del trattamento sanzionatorio, come formale oppure non formale in base agli effetti concretamente prodotti.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12

  Disciplina del cumulo giuridico e della distinzione tra violazioni formali e non formali.

  La disposizione è applicabile anche alle violazioni commesse dagli intermediari fiscali. Il cumulo giuridico può operare sia in caso di concorso formale sia in caso di concorso materiale, quando ricorrano i presupposti previsti dalla norma.

• D.Lgs. n. 241 del 1997, art. 39

  La disciplina dell'art. 12 del d.lgs. n. 472 del 1997 si applica alle violazioni degli intermediari in quanto compatibile.

  La clausola di compatibilità non esclude in via generale l'applicazione dell'art. 12 agli intermediari; essa richiede invece di verificare, caso per caso, la natura e gli effetti della violazione.

• Legge n. 689 del 1981

  Disciplina generale delle sanzioni amministrative.

  Non prevale sulla disciplina speciale tributaria quando quest'ultima, come l'art. 12 del d.lgs. n. 472 del 1997, risulta compatibile con la fattispecie contestata.

Massime di principio

• Anche un intermediario fiscale può commettere violazioni formalmente rilevanti ma non sostanziali: la distinzione dipende dagli effetti concreti della condotta e non dalla qualifica soggettiva dell'autore.
• Il ritardo nella trasmissione è tendenzialmente una violazione formale quando non altera la dichiarazione, non riduce il tributo dovuto e non agevola l'evasione, ma incide soltanto sull'organizzazione dei controlli o della riscossione.
• Se la condotta dell'intermediario determina un minor gettito, agevola l'evasione o incide sulla determinazione dell'imposta, la violazione può essere qualificata come non formale e trattata più severamente.
• Per una pluralità di violazioni dell'intermediario può trovare applicazione il cumulo giuridico previsto dalla normativa tributaria, anche quando le violazioni derivano da più condotte materiali, purché sussistano i presupposti di legge.
• La gravità della sanzione deve essere valutata considerando durata del ritardo, numero delle dichiarazioni, effetti sull'attività erariale e assenza o presenza di danno fiscale; un ritardo minimo e privo di conseguenze sostanziali può giustificare una sanzione prossima al minimo.
• In cassazione è essenziale formulare correttamente il motivo di ricorso: contestare la qualificazione giuridica della violazione integra una censura di violazione di legge, non un vizio di motivazione.