Sentenza del 24/03/2017 n. 7654 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Per l’anno d’imposta 1991 l’Agenzia delle entrate contestò l’indebita detrazione dell’IVA sugli acquisti e irrogò le relative sanzioni. La società aveva svolto operazioni di finanziamento esenti senza applicare il pro-rata di indetraibilità. La Commissione tributaria regionale aveva escluso tali operazioni dal calcolo, ritenendole occasionali e accessorie rispetto all’oggetto sociale turistico-alberghiero e considerando che fossero rivolte a società del medesimo gruppo. Con un unico motivo, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., l’Agenzia denunciò la violazione dell’art. 19, commi 3 e 4, del D.P.R. n. 633/1972: ai fini del pro-rata, secondo l’Ufficio, occorreva guardare all’attività effettivamente svolta e al volume d’affari, non a quella indicata nello statuto. La società eccepì l’inammissibilità del ricorso per contestazione dell’interpretazione dei fatti, difetto di autosufficienza e formulazione di un vizio motivazionale.

La decisione

La Corte ha respinto tutte le eccezioni di inammissibilità della società e accolto il ricorso dell’Agenzia. Ha stabilito che, nel metodo di calcolo del pro-rata adottato dalla normativa italiana, per valutare se le operazioni esenti rientrino nell’attività propria dell’impresa conta l’attività concretamente svolta e la composizione del volume d’affari, non il solo oggetto sociale statutario; l’impiego dei beni e servizi soggetti a IVA rileva solo eventualmente. Ha quindi cassato la sentenza favorevole alla società e rinviato alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese, affinché riesamini la controversia applicando tale principio. La Corte di cassazione non ha deciso definitivamente se i finanziamenti vadano inclusi nel pro-rata: la questione è stata rimessa al giudice di rinvio.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633/1972, art. 19, commi 4 e 5 (testo applicabile ai fatti)

  Difatti il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, commi 4 e 5, nel testo applicabile all'epoca dei fatti, stabiliscono che "se il contribuente ha effettuato anche operazioni esenti ai sensi dell'art. 10 la detrazione è ridotta della percentuale corrispondente al rapporto tra l'ammontare delle operazioni esenti effettuate nell'anno e il volume di affari dell'anno stesso, arrotondata all'unità superiore o inferiore a seconda che la parte decimale superi o meno i cinque decimi" (comma 4) e che "per il calcolo della percentuale di riduzione l'ammontare delle operazioni esenti è determinato senza tenere conto di quelle indicate ai numeri 6), 10) e 11) dell'art. 10 e non si tiene conto nemmeno nel volume di affari, quando non formano oggetto dell'attività propria dell'impresa o sono accessorie ad operazioni imponibili, delle altre operazioni esenti indicate ai numeri da 1) a 9) del detto articolo" (comma 5).

  Il pro-rata riduce la detrazione in rapporto alle operazioni esenti e al volume d’affari. Per le operazioni esenti considerate dal comma 5, la loro esclusione dal calcolo dipende dal fatto che non costituiscano attività propria dell’impresa o siano accessorie a operazioni imponibili; tale valutazione va compiuta considerando l’attività effettivamente esercitata, non il solo oggetto sociale.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 36, comma 1

  A tanto l'art. 36, comma 1, del medesimo D.P.R. aggiunge che "nei confronti dei soggetti che esercitano più attività l'imposta si applica unitariamente e cumulativamente per tutte le attività, con riferimento al volume di affari complessivo, salvo quanto stabilito nei successivi commi".

  Quando il soggetto passivo esercita più attività, il riferimento è in linea generale al volume d’affari complessivo, salvo le specifiche deroghe previste dai commi successivi.

• Sesta direttiva IVA, art. 17, paragrafo 5, comma 3, lettera d)

  Il punto è, ha da ultimo specificato la Corte di giustizia (con sentenza 14 dicembre 2016, causa C-378/15, Mercedes Benz) in relazione a pregiudiziale italiana, che, là dove si riferisce alla cifra d'affari, la disposizione ha riguardo al complesso dei beni e dei servizi utilizzati dal soggetto passivo, senza che sia necessario che tali beni e servizi servano ad effettuare sia le operazioni che conferiscono il diritto di detrazione, sia quelle che non lo conferiscono: ed è qui che sta la deroga rispetto alla regola generale sopra esposta.

  La norma consente agli Stati membri di adottare un metodo derogatorio basato sulla cifra d’affari. In tale regime non occorre che i medesimi beni e servizi siano impiegati sia per operazioni che danno diritto alla detrazione sia per operazioni che non la danno: assume rilievo la composizione del volume d’affari.

Massime di principio

• Per stabilire se un’operazione esente rientri nell’attività propria dell’impresa ai fini del pro-rata IVA, si deve considerare l’attività concretamente esercitata e il volume d’affari, non soltanto l’oggetto sociale indicato nello statuto.
• Nel metodo di pro-rata basato sulla cifra d’affari, la valutazione dell’incidenza delle operazioni accessorie va condotta rapportandole alle attività imponibili e alla composizione del volume d’affari; l’uso di beni e servizi soggetti a IVA rileva solo eventualmente.
• La qualificazione di un’operazione come occasionale o accessoria, o il fatto che sia svolta verso società dello stesso gruppo, non consente da solo di escluderla dal pro-rata: va verificato il ruolo effettivo dell’operazione nell’attività concretamente svolta.
• La cassazione con rinvio per applicazione di un principio di diritto non equivale a una decisione definitiva sull’inclusione delle specifiche operazioni nel calcolo: il giudice di rinvio deve riesaminare i fatti secondo il criterio indicato.