Sentenza del 28/05/2020 n. 10104 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società chiedeva il rimborso dell'IVA incorporata in buoni sconto emessi e poi utilizzati dai consumatori finali; l'Ufficio ha contestato la richiesta per presunta decadenza biennale con riferimento ai versamenti effettuati anteriormente al 2 dicembre 2006, atteso che l'istanza di rimborso era stata presentata il 2 dicembre 2008. La questione centrale è l'individuazione del dies a quo del termine biennale previsto dal D.Lgs. 546/1992, art.21, comma 2: se sia la data del versamento originario dell'IVA, la data della rettifica dell'imponibile ai sensi del DPR 633/1972 art.26 o la data in cui il fornitore ha effettivamente rimborsato ai rivenditori la quota di prezzo corrispondente ai buoni.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i primi tre motivi proposti dalla ricorrente (motivi riguardanti contraddittorietà di motivazione e corretta individuazione del dies a quo) e ha dichiarato assorbito il quarto; ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio con rinvio alla stessa Commissione, in diversa composizione. La Corte ha stabilito che il presupposto per la restituzione (e quindi il dies a quo del termine biennale) si verifica nel momento in cui il fornitore rimborsa effettivamente ai rivenditori la quota prezzo comprensiva di imponibile e imposta derivante dall'utilizzo dei buoni; pertanto né il mero versamento originario dell'IVA né la semplice rettifica dell'imponibile ai sensi dell'art.26 sono rilevanti per far decorrere il termine di decadenza.

Norme richiamate

• Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, articolo 26

  La procedura di variazione in diminuzione dell'imponibile è consentita per adeguare fiscalmente l'operazione al minor corrispettivo effettivo (es. sconti riconosciuti tramite buoni), ma la rettifica dell'imponibile ai sensi dell'art.26 serve a regolarizzare l'operazione e non determina, di per sé, il momento in cui il pagamento dell'IVA diventa indebito ai fini dell'avvio del termine biennale per la restituzione.

• Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, articolo 19, comma 1

  Richiamato dalla ricorrente nel motivare la pretesa deduzione della base imponibile; nella decisione tuttavia l'enfasi è stata posta sull'art.26 e sulla natura del presupposto per la restituzione più che su un'interpretazione autonoma dell'art.19.

• Decreto Legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, articolo 21, comma 2

  La domanda di restituzione non può essere presentata dopo due anni dal pagamento ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione. La Corte interpreta il 'giorno in cui si è verificato il presupposto' come il momento in cui il pagamento dell'imposta diventa effettivamente indebito, ossia quando il fornitore rimborsa al rivenditore la quota prezzo relativa ai buoni utilizzati.

• Sesta Direttiva IVA / Giurisprudenza Corte di Giustizia (es. Elida Gibbs, 24 ottobre 1996)

  La giurisprudenza comunitaria consente una riduzione della base imponibile quando il fabbricante emette buoni rimborsabili e rimborsa il dettagliante; la base imponibile corrisponde al prezzo praticato dal fabbricante decurtato dell'importo del buono rimborsato. Tali principi giustificano la rettifica in diminuzione dell'imponibile e il conseguente diritto a recuperare l'IVA versata in eccesso.

Massime di principio

• Il termine biennale per chiedere il rimborso dell'IVA decorre dal momento in cui il versamento diventa effettivamente indebito: cioè quando il soggetto passivo (fornitore) rimborsa al rivenditore la quota di prezzo comprensiva di imponibile e imposta relativa ai buoni sconto effettivamente utilizzati.
• La rettifica dell'imponibile ai sensi del DPR 633/1972 art.26 è una modalità idonea a recuperare l'IVA ma ha natura meramente fiscale/contabile: la sua effettuazione non coincide necessariamente con il momento in cui matura il diritto alla restituzione ai fini del termine di decadenza.
• In caso di campagne con buoni sconto, è fondamentale conservare e documentare la data e l'effettiva esecuzione dei rimborsi ai rivenditori (rendicontazione), perché quella data è determinante per la decorrenza del termine per la richiesta di rimborso o per l'azione giudiziaria.
• Il contribuente può alternativamente utilizzare la procedura di variazione in dichiarazione (art.26 DPR 633/1972) o l'azione generale di rimborso (D.Lgs. 546/1992); nella scelta va considerata la decorrenza dei termini di decadenza e la disciplina probatoria relativa al presupposto del rimborso.
• Se l'amministrazione fiscale eccepisce la decadenza, il giudice deve verificare espressamente la data in cui si è verificato il presupposto per la restituzione (la data dei rimborsi ai rivenditori) e non limitarsi a considerare la data del versamento originario o della rettifica contabile.