Sentenza del 03/03/2022 n. 7111 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Roma TPL aveva impugnato l'avviso di accertamento IRAP per il 2011 che le negava la deduzione del c.d. cuneo fiscale ritenendola un'impresa operante in "concessione e a tariffa" per servizi pubblici. La CTR aveva accolto l'appello della contribuente qualificando il rapporto con Roma Capitale come appalto di servizi (contratto di servizio) e non come concessione; l'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione sostenendo errata interpretazione della normativa IRAP e degli accordi contrattuali, nonché la mancata qualificazione come concessione a tariffa remunerativa.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia. Ha ritenuto inammissibile la censura relativa alla tempestività della notifica del ricorso, applicando la sospensione ope legis prevista dal D.L. n. 119/2018. Sostanzialmente la Corte ha confermato la valutazione di fatto della CTR: il rapporto contrattuale era un appalto/contratto di servizio e non una concessione di servizi, mancando la 'tariffa' remunerativa e il trasferimento del rischio operativo al prestatore. Pertanto Roma TPL poteva fruire della deduzione IRAP contestata. L'Agenzia è stata condannata alle spese di giudizio.

Norme richiamate

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 11, comma 1, lett. a)

  Esclude la deduzione Irap (cuneo fiscale) per le imprese operanti in concessione e a tariffa nei public utilities; la Corte rammenta che per escludere il beneficio devono concorrere entrambi i presupposti: la natura concessoria e l'esistenza di una tariffa remunerativa.

• D.Lgs. 18 aprile 2016, n. 50, art. 3, comma 1, lett. vv) (Codice dei contratti pubblici)

  "concessione di servizi" un contratto a titolo oneroso stipulato per iscritto ... riconoscendo a titolo di corrispettivo unicamente il diritto di gestire i servizi oggetto del contratto o tale diritto accompagnato da un prezzo, con assunzione in capo al concessionario del rischio operativo legato alla gestione dei servizi;

  Definizione utilizzata per distinguere concessione (traslazione del rischio e diritto di gestione) da appalto; la Corte applica questa distinzione per escludere la sussistenza di concessione nel caso concreto.

• D.Lgs. 19 novembre 1997, n. 422, art. 19

  Norma settoriale sul trasporto pubblico locale che prescrive la stipulazione di contratti di servizio (appalti): nel TPL nazionale il modello legale è quello dell'appalto/contratto di servizio, gravando sul ricorrente l'onere di dimostrare la non conformità.

• D.L. 23 ottobre 2018, n. 119, art. 6, comma 11

  Prevede la sospensione ope legis dei termini processuali per un periodo indicato; applicata dalla Corte per ritenere tempestiva la notifica del ricorso dell'Agenzia.

• Codice di Procedura Civile: art. 325 c.p.c., comma 2; art. 326 c.p.c.; art. 155 c.p.c., comma 4

  Norme richiamate per il computo del termine di impugnazione e per la proroga; la Corte ha calcolato la scadenza tenendo conto della sospensione prevista dal D.L. 119/2018 e delle disposizioni integrative.

• Decisione della Commissione Europea C(2007) n. 4133 (12/10/2007)

  La Commissione ha ritenuto neutrale l'esclusione della deduzione per imprese in concessione e a tariffa, giustificando l'interpretazione nazionale che mira a evitare sovracompensazioni derivanti dall'applicazione della deduzione alle tariffe già calcolate tenendo conto dell'onere fiscale.

• Sentenze della Corte di Giustizia (C-196/08 e C-206/08)

  Giurisprudenza comunitaria citata per chiarire che la concessione si distingue dall'appalto quando la remunerazione consista nel diritto di sfruttare il servizio e il prestatore assuma il rischio di gestione; in assenza di trasferimento del rischio, si è in presenza di appalto.

• D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13 comma 1-quater

  Richiamato in relazione alle spese di giudizio e alla prenotazione a debito del contributo unificato per le pubbliche amministrazioni; la Corte ha ritenuto non applicabile l'esenzione indicata.

• D.Lgs. 12 aprile 2006, n. 163, art. 30

  Norma citata nel ricorso dell'Ufficio (vecchio Codice dei contratti); il motivo di cassazione invocava anche questa disciplina ma la Corte ha fondato la decisione sui criteri sostanziali di distinzione tra concessione e appalto.

Massime di principio

• Per escludere la deduzione Irap prevista per il "cuneo fiscale" occorrono congiuntamente la natura di concessione e l'esistenza di una tariffa remunerativa: l'assenza di uno dei due elementi fa conseguire diritto al beneficio.
• La qualificazione tra concessione e appalto è questione essenzialmente fattuale: la concessione implica trasferimento del rischio operativo e diritto di sfruttare il servizio (remunerazione dall'utenza); l'appalto implica corrispettivo sinallagmatico pagato dalla P.A. e assenza di rischio gestionale significativo per l'operatore.
• La presenza di contributi o rimborsi da parte dell'amministrazione (o di clausole che prevedono il ripiano delle perdite) è indice che si è in presenza di appalto/contratto di servizio e non di concessione a tariffa remunerativa.
• In materia contrattuale pubblica, il legislatore nazionale (es. D.Lgs. 422/1997 per il TPL) può prescrivere il modello dell'appalto/contratto di servizio; il soggetto che invoca una diversa qualificazione contrattuale grava dell'onere di provarne la non conformità al modello legale.
• Le decisioni amministrative e la giurisprudenza comunitaria e nazionale richiedono attenzione alla nozione di "tariffa remunerativa": non si estende l'esclusione Irap a forme generiche di corrispettivi o a una "tariffa ampliata" senza prova che la tariffa sia stata fissata per garantire remunerazione comprensiva dell'onere fiscale.
• I termini processuali sospesi per legge (es. D.L. n. 119/2018) si applicano anche alle amministrazioni pubbliche, per cui va sempre verificato l'effetto di normative speciali sul computo dei termini di impugnazione.
• Le valutazioni in fatto della CTR circa la natura del rapporto contrattuale hanno ampia rilevanza e sono difficilmente sindacabili in cassazione se adeguatamente motivate; la Corte di legittimità verifica soprattutto la corretta interpretazione del diritto applicato ai fatti accertati.