Sentenza del 28/02/2022 n. 6610 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento IRAP per il 2011 (identico a quello notificato alla scissa Atc Spa) fondato sul diniego della riduzione della base imponibile prevista dal D.Lgs. n. 446/1997 (art. 11, comma 1, lett. a), nn. 2 e 4, c.d. riduzione del cuneo fiscale). Contestazioni procedurali e sostanziali sollevate dalla ricorrente: carenza di legittimazione passiva della beneficiaria della scissione, nullità dell'avviso per mancato contraddittorio preventivo, difetto di sottoscrizione valida (deleghe), illegittima solidarietà per debiti ante-scissione, richiesta di disapplicazione delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa e omessa pronuncia su tali questioni da parte della CTR.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il secondo motivo (vizio di motivazione apparente / error in procedendo) e ha cassato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale in relazione a detto motivo, rinviando la causa alla CTR dell'Emilia-Romagna in diversa composizione anche per le spese di legittimità. Sono stati assorbiti il primo, il terzo, il quarto, il quinto e l'ottavo motivo; sono invece rigettati il sesto, il settimo e il nono motivo. In sostanza la cassazione ha ritenuto insufficiente la motivazione della CTR, che si era limitata a richiamare il risultato di un giudizio parallelo senza esaminare e decidere compiutamente le eccezioni e i motivi di merito proposti dalla ricorrente.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 446 del 1997

  art. 11, comma 1, lett. a), nn. 2 e 4

  Norma richiamata come fondamento della agevolazione IRAP (riduzione del cuneo fiscale) che l'Amministrazione aveva negato; la questione di merito sulla applicabilità dell'agevolazione è stata richiamata ma non risolta dalla CTR e resta da esaminare dopo il rinvio.

• D.Lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato in relazione all'onere motivazionale del giudice tributario; la Corte ha ritenuto che la CTR abbia violato i principi di motivazione previsti dalla normativa e dalla giurisprudenza sulla materia.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Norma che richiede la sottoscrizione dell'avviso di accertamento da parte del capo dell'ufficio o di impiegato direttivo delegato. La Corte ha confermato l'orientamento secondo cui la delega è di firma e può essere provata anche tramite ordini di servizio che individuino la qualifica del delegato.

• D.Lgs. n. 472 del 1997

  Richiamato rispetto alla disapplicazione delle sanzioni in presenza di obiettiva incertezza normativa; la CTR non ha esaminato compiutamente la questione, che è stata assorbita dalla cassazione conseguente al vizio motivazionale.

• Legge n. 212 del 2000 (Statuto del contribuente)

  art. 10, comma 3; art. 12, comma 7

  Richiamate dalla ricorrente in relazione ai diritti del contribuente e al contraddittorio: la Corte ha riaffermato che l'obbligo di contraddittorio endoprocedimentale trova applicazione generalizzata solo per i tributi 'armonizzati', mentre per l'IRAP (tributo non armonizzato) non sussiste un obbligo generale salvo specifiche previsioni.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato dalla ricorrente per sostenere che in caso di scissione parziale il debito ante-scissione graverebbe solo sulla scissa; la questione è stata sollevata ma assorbita dalla cassazione per vizio motivazionale e pertanto rimane da riesaminare in sede di rinvio.

• Codice civile

  art. 1306; art. 2909 c.c.

  Richiamati dalla ricorrente per sostenere che la sentenza tra creditore e un debitore non produce effetti verso gli altri condebitori se non è passata in giudicato; la Corte ha osservato che la CTR non ha adeguatamente motivato il richiamo al giudizio parallelo.

• Codice di procedura civile

  art. 112 c.p.c.; art. 156 c.p.c.; art. 360 c.p.c. (nn. indicati nei motivi)

  Norme processuali richiamate ai fini del censimento di omessa pronuncia, vizio di motivazione e nullità per error in procedendo; la Cassazione ha ritenuto fondato il vizio motivazionale denunciato ex art. 360 c.p.c. e collegati.

• Disposizioni attuative c.p.c.

  art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato dalla ricorrente in relazione ai profili di nullità del procedimento; la Corte ha ritenuto l'assenza di motivazione adeguata da parte della CTR, pronunciandosi quindi per la cassazione.

Massime di principio

• La motivazione della sentenza amministrativa o tributaria deve affrontare e decidere espressamente i punti di fatto e di diritto sollevati dalle parti: il mero richiamo a un risultato di un giudizio parallelo è insufficiente e determina cassazione per vizio di motivazione.
• Il diritto al contraddittorio endoprocedimentale non è automaticamente esteso a tutti i tributi: per imposte non 'armonizzate' (come l'IRAP) non sussiste un obbligo generale di contraddittorio preventivo salvo specifiche previsioni normative; chi invoca la nullità per mancato contraddittorio deve dimostrare le ragioni concrete che avrebbe fatto valere.
• La delega per la sottoscrizione di atti impositivi ex art. 42 DPR 600/1973 è di firma e non di funzioni: può essere provata anche mediante ordini di servizio che individuino la qualifica del soggetto delegato; l'Amministrazione ha l'onere di dimostrare il corretto esercizio del potere di firma quando contestato.
• I profili di responsabilità tra società scisse e beneficiarie in caso di scissione parziale e debiti tributari ante-scissione possono richiedere specifico esame della normativa e della fattispecie: la giurisprudenza non è pacifica e la questione può incidere anche sulle sanzioni e sulla solidarietà, pertanto deve essere adeguatamente motivata dal giudice.
• La richiesta di disapplicazione delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa è rilevante e va valutata sul piano concreto (mutamenti interpretativi, oscillazioni giurisprudenziali); tali deduzioni devono essere esaminate e motivate dal giudice di merito.
• Una sentenza favorevole in un giudizio tra creditore e un condebitore non vincola automaticamente gli altri condebitori fino a che non sia passata in giudicato e fino a che non sia fornita adeguata motivazione che colleghi il caso concreto al precedente.