Cassazione Civile, Sentenza n. 9158/2025 del 07/04/2025

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2015 con cui l'Agenzia recuperava a tassazione l'IVA ritenuta indebitamente detratta in relazione a operazioni soggettivamente inesistenti realizzate con DH ITALIA Srl; la società deduce, tra l'altro, l'efficacia vincolante nel processo tributario della sentenza penale di assoluzione del proprio legale rappresentante (formula "perché il fatto non sussiste") invocando l'applicazione dell'art. 21-bis d.lgs. n. 74/2000 introdotto dal d.lgs. n. 87/2024

La decisione

Il ricorso per cassazione è stato respinto. La Corte ha definito infondato il primo motivo e inammissibili gli altri motivi, ritenendo che: a) l'art. 21-bis d.lgs. n. 74/2000 produce efficacia di giudicato nel processo tributario esclusivamente con riferimento alle sanzioni tributarie e non all'accertamento dell'imposta, mentre la sentenza penale costituisce prova ai fini tributari soggetta ad autonoma valutazione; b) l'art. 21-bis è applicabile solo alle sentenze di assoluzione pronunciate a seguito di dibattimento con le formule "il fatto non sussiste" o "l'imputato non lo ha commesso" e non si estende alle sentenze rese a seguito di giudizio abbreviato né a quelle pronunciate ai sensi dell'art. 530, comma 2, c.p.p. (insufficienza di prove); c) decisioni penali relative a diverse annualità o a fatti non identici non producono efficacia di giudicato nel giudizio tributario; d) le doglianze che mirano in realtà a rimettere in discussione la valutazione di merito delle prove sono inammissibili in sede di legittimità. Conseguentemente è stata confermata, implicitamente, la valutazione di merito che aveva ritenuto l'operazione inesistente e legittimato il recupero dell'IVA.

Norme richiamate

• d.lgs. 74/2000, art. 21-bis

  La sentenza irrevocabile di assoluzione perché il fatto non sussiste o l'imputato non lo ha commesso, pronunciata in seguito a dibattimento ... ha, in questo, efficacia di giudicato, in ogni stato e grado, quanto ai fatti medesimi ...

  La Corte interpreta l'art. 21-bis come riferito esclusivamente alle sanzioni tributarie: la sentenza penale dibattimentale di assoluzione con le formule indicate ha efficacia di giudicato ai fini delle sanzioni, ma non automatica efficacia sull'accertamento dell'imposta, per la quale la sentenza penale resta elemento di prova da valutare autonomamente dal giudice tributario

• d.lgs. 74/2000, art. 21

  Tali sanzioni non sono eseguibili nei confronti dei soggetti ... salvo che il procedimento penale sia definito con provvedimento di archiviazione, sentenza irrevocabile di assoluzione ...

  Articolo che disciplina il rapporto tra procedimento penale e fase esecutiva delle sanzioni tributarie; storicamente limitato alla fase esecutiva, integrato dall'art.21-bis che anticipa alcuni effetti anche in sede di cognizione ma rimane centrato sulle sanzioni

• d.lgs. 74/2000, art. 19

  Quando uno stesso fatto è punito da una delle disposizioni del titolo II e da una disposizione che prevede una sanzione amministrativa, si applica la disposizione speciale.

  Principio di specialità tra sanzione penale e sanzione amministrativa/tributaria; conferma la strutturazione del doppio binario procedurale tra fase penale e tributaria

• codice di procedura penale, art. 530, comma 2

  Assoluzione quando non sussistono elementi sufficienti per la condanna (insufficienza di prove).

  La Corte rileva che le assoluzioni pronunciate ai sensi dell'art. 530, comma 2 (insufficienza di prove) non hanno la stessa efficacia di giudicato extra-penale delle assoluzioni pronunciate ai sensi del comma 1; per l'art.21-bis sono richieste sentenze pronunciate dopo dibattimento e con formule che esprimono un positivo accertamento di insussistenza del fatto

• cod. proc. pen., artt. 651-654 e art. 654

  Richiamati in tema di circolazione della prova: la sentenza penale può avere rilievo come elemento di prova nel processo tributario ai sensi delle norme sulla circolazione della prova, ma va valutata autonomamente dal giudice tributario

• d.lgs. 87/2024 (novella), legge delega n.111/2023 art.20

  Interventi riformatori volti a razionalizzare il sistema sanzionatorio e a coordinare i rapporti tra processo penale e processo tributario; hanno introdotto l'art.21-bis con finalità di conformità ai principi europei sul ne bis in idem

• Testo Unico della giustizia tributaria (d.lgs. 175/2024) e Testo Unico delle sanzioni (d.lgs. 173/2024)

  Raccolgono e coordinano le norme, ma senza alterare la portata sostanziale dell'art.21-bis: la collocazione nei testi unici ha carattere compilativo e organizzativo

• Giurisprudenza della Corte di giustizia UE (v. sentenza Vueling, 2 aprile 2020)

  La Corte UE sottolinea l'importanza dell'autorità di cosa giudicata ma anche la necessità di non pregiudicare l'effettività del diritto dell'Unione; la Cassazione ritiene che limitando l'efficacia del giudicato penale alle sole sanzioni si evitino frizioni con il diritto UE

Massime di principio

• Una sentenza penale di assoluzione "perché il fatto non sussiste" pronunciata dopo dibattimento può avere efficacia di giudicato nel processo tributario solo quanto alle sanzioni tributarie; non estingue automaticamente l'accertamento dell'imposta, che resta soggetto a valutazione autonoma del giudice tributario
• Le assoluzioni pronunciate a seguito di giudizio abbreviato o con formula riconducibile all'art. 530, comma 2, c.p.p. (insufficienza di prove) non rientrano nell'ambito operativo dell'art. 21-bis e non producono, in linea generale, efficacia di giudicato ai fini tributari pari a quelle dibattimentali
• Per far valere l'effetto di giudicato in sede tributaria è necessario dimostrare l'identità dei fatti materiali (natura, modalità, tempo e luogo) tra il processo penale e quello tributario; l'affermazione generica dell'esistenza di una sentenza penale favorevole è insufficiente
• Le decisioni penali relative a diverse annualità d'imposta o a fatti non coincidenti non producono effetti di giudicato nel processo tributario per l'anno diverso; l'accertamento tributario è ancorato alle operazioni realizzate per ciascuna annualità
• Il deposito tempestivo della sentenza penale in Cassazione è previsto dall'art.21-bis (fino a 15 giorni prima dell'udienza); il mancato rispetto dei termini può pregiudicare l'efficacia pratica della produzione della sentenza, e il termine va considerato perentorio alla luce delle esigenze di contraddittorio
• In materia probatoria, anche se la sentenza penale rappresenta un elemento di prova, il giudice tributario mantiene la libertà di valutare autonomamente tutte le prove (inclusa la sentenza penale) e, se necessario, la decisione di legittimità dovrà rinviare al merito per ulteriori accertamenti di fatto
• In presenza di dubbi sull'applicazione dell'art.21-bis o sul rapporto tra giudicato penale e imposta, la via più efficace è contestare le sanzioni sulla base dell'efficacia del giudicato e contemporaneamente difendere nel merito l'accertamento tributario, poiché gli effetti sono distinti