Sentenza del 20/12/2019 n. 34168 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il ricorrente ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Lazio che aveva confermato il recupero a tassazione, tramite controllo formale ex art. 36-ter del D.P.R. n. 600/1973, di contributi previdenziali versati per la moglie, collaboratrice dell'impresa familiare e partecipante al 49%. Ha dedotto, da un lato, la mancata integrazione del contraddittorio nei confronti di Equitalia Sud e, dall'altro, la violazione delle norme sulla deducibilità dei contributi previdenziali, sostenendo di poter dedurre dal proprio reddito i contributi pagati per la collaboratrice, anche perché non aveva esercitato la rivalsa nei suoi confronti.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha escluso la necessità di integrare il contraddittorio con l'agente della riscossione, poiché nei giudizi relativi al controllo formale e alla conseguente cartella di pagamento il legittimato passivo è l'Agenzia delle Entrate, mentre l'agente della riscossione è il mero destinatario del pagamento. Nel merito, ha stabilito che il titolare dell'impresa familiare non può dedurre i contributi previdenziali versati per un collaboratore, salvo che quest'ultimo sia un familiare fiscalmente a carico ai sensi dell'art. 433 c.c. Negli altri casi il titolare ha soltanto il diritto di rivalsa, mentre la deduzione spetta al collaboratore beneficiario, purché la rivalsa sia stata esercitata. Poiché la moglie non risultava fiscalmente a carico e non era stata esercitata la rivalsa, la deduzione del titolare era indebita. Le spese di giudizio sono state compensate; è stato inoltre dichiarato dovuto, se applicabile, l'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-ter

  Disciplina il controllo formale delle dichiarazioni fiscali, dal quale può derivare il recupero di oneri e deduzioni non riconosciuti e l'emissione della cartella di pagamento.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 10, comma 1, lett. e), e comma 2 (TUIR)

  "i contributi previdenziali e assistenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge"; la deduzione dei contributi sostenuti per altri soggetti è ammessa, per quanto rileva, soltanto per familiari fiscalmente a carico.

  I contributi previdenziali versati per un collaboratore dell'impresa familiare sono deducibili dal titolare solo nell'eccezionale ipotesi in cui il collaboratore sia un familiare fiscalmente a carico. Altrimenti la deduzione spetta al soggetto nell'interesse del quale i contributi sono stati versati.

• Legge n. 233 del 1990, art. 2

  "il titolare dell'impresa artigiana o commerciale è tenuto al pagamento dei contributi [...] per sè e per i coadiuvanti e coadiutori, salvo diritto di rivalsa".

  Il pagamento materiale dei contributi da parte del titolare non gli attribuisce automaticamente il diritto alla deduzione fiscale; gli riconosce principalmente il diritto di rivalersi sul collaboratore beneficiario.

• Codice civile, art. 433

  Individua i familiari rilevanti ai fini della disciplina fiscale richiamata dall'art. 10 TUIR; la deduzione da parte del titolare richiede comunque che il familiare sia fiscalmente a suo carico.

• Codice civile, art. 230-bis

  Rileva per la qualificazione dell'impresa familiare e della posizione del collaboratore familiare, distinta dalla posizione del titolare dell'impresa.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53, comma 2

  La mancata notifica dell'impugnazione a una parte comporta integrazione del contraddittorio solo nei casi di litisconsorzio necessario o di cause inscindibili o dipendenti; tale situazione non ricorre tra Agenzia delle Entrate e agente della riscossione nel caso esaminato.

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, commi 1-bis e 1-quater

  Prevede il versamento dell'ulteriore contributo unificato quando il ricorso è rigettato, dichiarato inammissibile o improcedibile, se dovuto.

Massime di principio

• Nelle imprese familiari, il soggetto che paga materialmente i contributi previdenziali per un collaboratore non può normalmente dedurli dal proprio reddito: la deduzione segue il beneficiario del versamento.
• Il titolare può dedurre direttamente i contributi del collaboratore soltanto se il collaboratore è un familiare fiscalmente a carico e rientra tra i soggetti richiamati dall'art. 433 c.c.
• Quando il collaboratore non è fiscalmente a carico, il titolare deve considerare il pagamento come effettuato per conto del collaboratore e può esercitare la rivalsa; l'assenza di rivalsa non trasferisce il diritto alla deduzione al titolare.
• Il collaboratore può dedurre i contributi versati nel suo interesse solo se il titolare ha esercitato la rivalsa, per evitare un doppio vantaggio fiscale consistente nel pagamento dei contributi da parte del titolare e nella loro deduzione da parte del collaboratore.
• Nei giudizi contro cartelle derivanti da controllo formale della dichiarazione, la controversia riguarda principalmente il rapporto tributario con l'Agenzia delle Entrate; l'agente della riscossione, quale soggetto incaricato di ricevere il pagamento, non è di regola litisconsorte necessario.
• La mera qualità di coniuge del collaboratore non consente di applicare la disciplina prevista per i familiari fiscalmente a carico: ai fini della deduzione rileva la posizione fiscale e giuridica del collaboratore nell'impresa familiare.