Sentenza del 20/02/2020 n. 4414 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La TTPC chiedeva il rimborso per complessivi Euro 44.460.979,00 relativi all'applicazione dell'art. 165 Tuir: dopo che l'Agenzia con la Risoluzione 83/E/2008 aveva riconosciuto la "similarità parziale" del prelevement fiscale forfettario tunisino con l'IRES e la sua definitività, la quota di imposta estera cessava di essere deducibile (art. 99 Tuir) e poteva essere detratta dall'imposta netta ai sensi dell'art. 165; TTPC chiese quindi il rimborso. L'Agenzia eccepiva in appello vizi procedurali e sostanziali: carenza di legittimazione attiva, omessa indicazione dei redditi esteri (richiamando il comma 8 dell'art. 165), insufficiente prova del pagamento effettivo in Tunisia e del calcolo del credito, nonché decadenza per decorso del termine quadriennale (art. 38 DPR 602/1973).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i motivi terzo, quarto e quinto del ricorso dell'Agenzia (relativi all'insufficiente motivazione della sentenza di appello in ordine all'an e al quantum del credito e alla valutazione probatoria del pagamento in Tunisia), ha dichiarato assorbiti gli altri motivi e ha cassato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, rinviando la causa alla stessa Commissione in diversa composizione perché riesamini i documenti prodotti (in particolare le attestazioni di avvenuto pagamento in Tunisia) e motivi nuovamente la decisione; ha altresì disposto che il giudice del rinvio provveda sulle spese di legittimità.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR), art. 165

  "se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi prodotti all'estero, le imposte ivi pagate a titolo definitivo su tali redditi sono ammesse in detrazione dall'imposta netta dovuta fino alla concorrenza della quota d'imposta corrispondente al rapporto tra i redditi prodotti all'estero ed il reddito complessivo..."; "la detrazione non spetta in caso di omessa presentazione della dichiarazione o di omessa indicazione dei redditi prodotti all'estero nella dichiarazione presentata"

  La Corte ricorda che l'art.165 ammette il credito per imposte estere pagate in via definitiva solo se i redditi esteri sono dichiarati; l'eventuale diritto al rimborso richiede prova sia dell'effettivo pagamento all'estero sia del corretto calcolo della quota detraibile.

• D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR), art. 99

  "le imposte sui redditi e quelle per le quali è prevista la rivalsa, anche facoltativa, non sono ammesse in deduzione. Le altre imposte sono deducibili nell'esercizio in cui avviene il pagamento"

  La trasformazione della quota forfettaria tunisina da "imposta deducibile" a "quota assimilata all'imposta sulle società" comporta che quella quota non sia più deducibile ex art.99 ma possa concorrere al meccanismo della detrazione prevista dall'art.165.

• D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR), art. 162

  Richiamato in relazione alla qualificazione della stabile organizzazione: l'esistenza di una sede fissa (il gasdotto) in Tunisia integra la stabile organizzazione ai fini della tassazione dei redditi prodotti in loco.

• Convenzione contro le doppie imposizioni Italia-Tunisia, art. 5

  L'art.5 della Convenzione è stato richiamato per affermare che il gasdotto costituisce una stabile organizzazione (permanent establishment) della TTPC in Tunisia.

• D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38

  Riferito al termine quadriennale per l'azione di rimborso; la questione sulla decorrenza (saldo vs. acconto) era stata sollevata ma non definitivamente risolta dalla Corte, essendo il motivo assorbito dalla cassazione per vizio di motivazione.

• Legge n. 212 del 2000, art. 11 (interpello)

  La TTPC si era avvalsa dell'istituto dell'interpello; la Risoluzione 83/E del 2008, resa in risposta, ha influito significativamente sulla qualificazione fiscale del prelevement tunisino.

• Risoluzione Agenzia delle Entrate 83/E del 2008

  La Risoluzione ha ritenuto la "similarità parziale" del prelevement tunisino con l'IRES e la sua definitività, indicando i criteri per individuare la quota riferibile all'Impot sur les societes e la possibilità di detrazione ai sensi dell'art.165; tale interpello ha formato il presupposto delle pretese della contribuente ma non sostituisce la prova effettiva del pagamento.

• Corte di Cassazione (giurisprudenza), sezioni unite

  La Corte ha richiamato la giurisprudenza di legittimità (es. sez. un. n.22232/2016 e n.32980/2018) sul principio che la motivazione del giudice deve essere effettiva e comprensibile; motivazione apparentemente presente ma priva di contenuto logico-argomentativo determina nullità per "error in procedendo".

Massime di principio

• Quando una tassa estera forfettaria comprende anche una componente assimilabile all'imposta sulle società dello Stato di residenza, quella componente può essere trattata come imposta pagata all'estero e dare diritto al credito d'imposta ex art.165 Tuir, purché sia provata la sua definitività e sia dichiarato il reddito estero.
• Il diritto al credito e/o al rimborso richiede prova documentale dell'effettivo pagamento all'estero e della metodologia di calcolo della quota detraibile; la semplice adesione a una risoluzione di interpello non sostituisce la prova fattuale.
• Se il giudice afferma l'esistenza di un diritto tributario deve motivare in modo chiaro l'an (esistenza del credito) e il quantum (calcolo e documenti a supporto); motivazioni vaghe o meramente assertive possono portare alla cassazione per insufficienza motivazionale.
• L'omessa indicazione dei redditi prodotti all'estero nella dichiarazione può precludere la detrazione ex art.165 (comma 8): pertanto occorre verificare sempre la correttezza e completezza delle dichiarazioni fiscali prima di chiedere il rimborso.
• Prima di proporre istanze di rimborso occorre valutare i termini di decadenza/ prescrizione (art.38 DPR 602/1973) e, se necessario, presentare dichiarazioni integrative o chiarimenti documentali per non perdere il diritto; la decorrenza precisa del termine può essere oggetto di contestazione e va verificata caso per caso.
• In operazioni con strutture internazionali e paesi a fiscalità privilegiata, usare l'interpello per ottenere un indirizzo dell'Agenzia può essere utile, ma non elimina l'onere probatorio in sede contenziosa.
• Nei gruppi con consolidato fiscale, la rappresentazione delle imposte estere nel consolidato richiede attenzione: la trasformazione tra deduzione e detrazione può generare vantaggi o criticità e deve essere supportata da calcoli e documentazione chiari.