Cassazione Civile, Ordinanza n. 07717/2025 del 23/03/2025

Esito

La controversia

Un contribuente ha impugnato distinti avvisi di accertamento relativi agli anni d'imposta 2009 e 2010, fondati su un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza redatto a seguito di indagini bancarie. La CTP aveva accolto solo in parte il ricorso rideterminando il reddito accertato; la CTR aveva poi rigettato l'appello del contribuente. In Cassazione il ricorrente ha dedotto cinque censure: 1) violazione dell'art. 42 d.P.R. n. 600/1973 per asserita invalidità degli avvisi perché sottoscritti da soggetto privo di idonea delega, mancante di nominativo del delegato, ragioni e durata; 2) violazione dell'art. 116 c.p.c. per omessa valutazione della prova sulla delega di firma, ritenuta incompleta per mancanza di alcuni allegati; 3) violazione dell'art. 116 c.p.c. per aver la CTR ritenuto legittima la motivazione per relationem agli esiti del p.v.c. della Guardia di Finanza; 4) violazione dell'art. 116 c.p.c. per travisamento della prova, sostenendo che l'accertamento riguardava anche tributi armonizzati e richiedeva quindi contraddittorio endoprocedimentale; 5) violazione dell'art. 112 c.p.c. sulla statuizione relativa alle sanzioni, sostenendo che la mancata riproposizione di doglianze specifiche non impedisse l'annullamento integrale dell'atto in caso di accoglimento sul merito.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché, in tema di avvisi ex art. 42 d.P.R. n. 600/1973, la delega in questione è una delega di firma e non di funzioni: non occorrono indicazione nominativa del delegato, durata o motivazione, potendo essere conferita anche tramite ordini di servizio. Il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile e comunque infondato perché la doglianza non si confrontava con la ratio della decisione di merito e non dimostrava in concreto l'errore della CTR sulla documentazione prodotta. Il terzo motivo è stato respinto poiché la motivazione per relationem al p.v.c. è legittima quando gli elementi siano già noti al contribuente e l'ufficio condivida le conclusioni della Guardia di Finanza. Il quarto motivo è stato dichiarato inammissibile e comunque infondato: la CTR aveva correttamente applicato il principio secondo cui il contraddittorio preventivo è obbligatorio solo per i tributi armonizzati e, comunque, l'omissione rileva solo se il contribuente indica concretamente le ragioni difensive che avrebbe potuto far valere; nel caso concreto tale allegazione mancava, sicché la censura non coglieva la ratio decidendi. Il quinto motivo è stato ritenuto privo di interesse, poiché il rigetto dei motivi principali escludeva ogni utilità della doglianza sulle sanzioni. Nessuna condanna alle spese è stata pronunciata per la mancata effettiva attività difensiva dell'Agenzia delle Entrate; è stato inoltre dato atto dei presupposti per il contributo unificato aggiuntivo.

Norme richiamate

• art. 42, comma 1, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  "Gli accertamenti in rettifica e gli accertamenti d'ufficio sono portati a conoscenza dei contribuenti mediante la notificazione di avvisi sottoscritti dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato"

  La sottoscrizione dell'avviso può essere effettuata dal delegato tramite delega di firma; non si applica la disciplina della delega di funzioni e non sono richieste indicazione nominativa, durata o motivazione della delega.

• art. 11, comma 1, lett. c) e comma 4, Statuto Agenzia delle entrate

  Richiamato per fondare i poteri di ordine, direzione, coordinamento e controllo del dirigente che consentono la delega di firma nell'organizzazione interna dell'ufficio.

• art. 14, comma 2, reg. amm. n. 4/2000

  Richiamato unitamente allo Statuto dell'Agenzia delle entrate per giustificare la delega di firma.

• art. 17, comma 1-bis, d.lgs. n. 165 del 2001

  La Corte esclude che la norma sulla delega di funzioni dei dirigenti sia applicabile alla delega di firma negli avvisi di accertamento.

• art. 116 c.p.c.

  Il richiamo è stato ritenuto non idoneo a fondare le censure proposte, perché le doglianze non si confrontavano con la ratio della decisione o erano prive di specifica deduzione della decisività dell'errore probatorio.

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c.

  Norme sul perimetro dei motivi di ricorso per cassazione invocate per dedurre violazioni di legge e nullità processuali.

• art. 12, comma 7, l. n. 212 del 2000

  Le garanzie ivi previste sono riferite agli accessi, ispezioni e verifiche nei locali del contribuente e non agli accertamenti cd. a tavolino.

• art. 6-bis l. n. 212 del 2000

  Richiamato come intervento legislativo successivo, con efficacia dal 18 gennaio 2024, per disciplinare in via generale il contraddittorio endoprocedimentale in materia tributaria.

• art. 1, comma 1, lett. e), d.lgs. n. 219 del 2023

  Norma che ha inserito l'art. 6-bis nello Statuto del contribuente, con efficacia differita.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  Richiamato per dare atto dei presupposti del versamento dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato.

Massime di principio

• In tema di avvisi di accertamento ex art. 42 d.P.R. n. 600/1973, la delega al funzionario sottoscrittore è una delega di firma e non di funzioni: l'atto è valido anche se la delega non indica nominativamente il delegato, non contiene una specifica motivazione e non è limitata nel tempo, purché sia riconducibile all'organizzazione dell'ufficio e al potere del dirigente.
• La censura per vizio di motivazione o travisamento della prova in cassazione è inammissibile quando non si confronta con la ratio decidendi della sentenza impugnata o non indica in modo specifico perché la documentazione acquisita sarebbe inidonea a sostenere la decisione.
• La motivazione per relationem agli esiti del processo verbale di constatazione è legittima se il contribuente conosce già gli elementi richiamati e l'ufficio condivide le conclusioni del verbale, configurandosi una fisiologica economia di scrittura e non una lesione del contraddittorio.
• Il contraddittorio endoprocedimentale preventivo è obbligatorio, secondo la disciplina vigente al tempo, solo nei casi previsti dalla legge per i tributi non armonizzati; per i tributi armonizzati la sua omissione rileva solo se il contribuente allega concretamente quali difese utili avrebbe potuto svolgere e come esse avrebbero potuto incidere sull'esito del procedimento.
• La deduzione della violazione del contraddittorio preventivo non può risolversi in una mera eccezione formale: occorre una prova di resistenza concreta, ossia l'allegazione di ragioni difensive non pretestuose e potenzialmente idonee a condurre a un risultato diverso.
• Se i motivi di ricorso che investono l'an dell'accertamento sono respinti, la doglianza autonomamente riferita alle sanzioni può difettare di interesse quando non sia stata proposta una specifica e autonoma censura idonea a incidere sull'esito complessivo della controversia.

Come è indicizzato