Cassazione Civile, Sentenza n. 12761/2020 del 26/06/2020

Esito

La controversia

L’Agenzia delle dogane aveva contestato al contribuente, quale rappresentante fiscale, il ritardato pagamento delle accise dovute su partite di birra di provenienza comunitaria. Secondo la ricostruzione recepita dal giudice d’appello, la merce era stata inviata direttamente al destinatario finale, senza transitare presso la sede del rappresentante fiscale; quest’ultimo aveva ricevuto il documento DAA solo dopo la consegna e aveva quindi pagato l’accisa tardivamente. La Commissione tributaria provinciale di Verona aveva respinto il ricorso del contribuente contro l’atto sanzionatorio; la Commissione tributaria regionale del Veneto, sezione staccata di Verona, con sentenza n. 146/21/2010 depositata il 21 dicembre 2010, aveva accolto l’appello, ritenendo che l’amministrazione non avesse provato la volontarietà delle modalità operative e che non sussistesse uno specifico obbligo del rappresentante fiscale di denunciare le irregolarità o controllare gli altri soggetti coinvolti. L’Agenzia delle dogane ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi. Con il primo ha denunciato la violazione dell’art. 5 del D.Lgs. n. 472/1997 e dell’art. 2697 c.c., sostenendo che l’amministrazione doveva provare la coscienza e volontà della condotta materiale, mentre spettava al contribuente dimostrare l’assenza di dolo o colpa. Con il secondo ha dedotto la violazione dell’art. 5 del D.Lgs. n. 472/1997, censurando l’esclusione della responsabilità per la sola mancanza di prova dell’intenzionalità delle modalità di sdoganamento, poiché sarebbe sufficiente la colpa, anche nella forma della negligenza, valutata tenendo conto della qualità di operatore esperto. Con il terzo ha denunciato omessa motivazione sulla conoscenza, da parte del contribuente, della consegna diretta al destinatario, richiamando anche il fatto che questi riceveva dal destinatario le somme per l’accisa prima dell’arrivo della merce. In via preliminare, la Corte ha ritenuto regolare la notificazione del ricorso per cassazione alla parte intimata.

La decisione

La Corte ha accolto il primo e il secondo motivo, esaminati congiuntamente, e ha dichiarato assorbito il terzo. Ha chiarito che, ai fini delle sanzioni tributarie, l’amministrazione deve provare la coscienza e volontà della condotta materiale illecita, qui costituita dal pagamento tardivo, mentre opera una presunzione di colpa per l’atto vietato, superabile dal contribuente con la prova contraria; non occorre quindi dimostrare il dolo o un intento fraudolento. La CTR aveva errato sia ponendo a carico dell’amministrazione la prova dell’elemento soggettivo nei termini da essa intesi, sia ritenendo decisiva l’assenza di prova della volontarietà delle modalità di sdoganamento, senza considerare la sufficienza della colpa. Aveva inoltre escluso la colpa per mancanza di uno specifico obbligo di controllo senza applicare la funzione di garanzia attribuita al rappresentante fiscale dall’art. 9, comma 2, del D.Lgs. n. 504/1995: tale funzione comporta il controllo della regolarità delle operazioni affinché l’accisa, il cui pagamento grava sul rappresentante, sia versata entro il termine previsto dall’art. 8, comma 4, all’atto del ricevimento della merce. La sentenza è stata cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale del Veneto, sezione staccata di Verona, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese di lite.

Norme richiamate

• art. 5 D.Lgs. n. 472/1997

  in tema di sanzioni amministrative per violazione di norme tributarie, il D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 5, applicando alla materia fiscale il principio generale sancito dalla L. 24 novembre 1981, n. 689, art. 3, stabilisce che non è sufficiente la mera volontarietà del comportamento sanzionato, essendo richiesta, anche, la consapevolezza del contribuente, al quale deve potersi imputare un comportamento quanto meno negligente, ancorchè non necessariamente doloso. E’, insomma, sufficiente una condotta cosciente e volontaria, senza che occorra la concreta dimostrazione del dolo o della colpa (o di un intento fraudolento), atteso che la norma pone una presunzione di colpa per l’atto vietato a carico di colui che lo abbia commesso, gravandolo dell’onere di provare il contrario

  Per applicare la sanzione occorre una condotta cosciente e volontaria, ma non è necessario dimostrare in concreto il dolo o la colpa: una volta provato l’atto vietato, opera una presunzione di colpa a carico di chi lo ha commesso, che può fornire la prova contraria. È sufficiente anche una condotta negligente; l’assenza di dolo non esclude quindi di per sé la sanzionabilità.

• art. 2697 c.c.

  Va, dunque, errato il giudice del gravame nell’avere posto a carico dell’amministrazione finanziaria l’onere di provare l’elemento soggettivo della condotta illecita del contribuente consistente nel tardivo pagamento dell’accisa.

  Nel caso di sanzione per tardivo pagamento, l’amministrazione deve provare la coscienza e volontà della condotta materiale costituita dal ritardo; non deve invece fornire la prova dell’assenza di ogni causa di esclusione della colpa, poiché opera la presunzione prevista dall’art. 5 del D.Lgs. n. 472/1997.

• art. 9, comma 2, D.Lgs. n. 504/1995

  La previsione in esame conferisce al rappresentante fiscale una funzione di garanzia nel pagamento dell’accisa, ed essa, fra l’altro, si esplicita nella necessità di controllare che le operazioni siano correttamente svolte in modo da assicurare che il pagamento, il cui onere grava sul medesimo, avvenga regolarmente entro il termine di cui all’art. 8, comma 4, cioè all’atto del ricevimento della merce, non quindi in un momento successivo, come nella fattispecie, dove la merce veniva inviata direttamente al destinatario e solo successivamente questi provvedeva a inviare il documento DAA al rappresentante fiscale.

  Il rappresentante fiscale, quale garante del pagamento dell’accisa, deve controllare che le operazioni siano svolte in modo da consentire il versamento tempestivo del tributo; il pagamento è dovuto all’atto del ricevimento della merce e non può essere differito al momento successivo in cui il rappresentante riceva il documento DAA.

• art. 8, comma 4, D.Lgs. n. 504/1995

  La previsione in esame conferisce al rappresentante fiscale una funzione di garanzia nel pagamento dell’accisa, ed essa, fra l’altro, si esplicita nella necessità di controllare che le operazioni siano correttamente svolte in modo da assicurare che il pagamento, il cui onere grava sul medesimo, avvenga regolarmente entro il termine di cui all’art. 8, comma 4, cioè all’atto del ricevimento della merce, non quindi in un momento successivo, come nella fattispecie, dove la merce veniva inviata direttamente al destinatario e solo successivamente questi provvedeva a inviare il documento DAA al rappresentante fiscale.

  Il termine per il pagamento dell’accisa da parte del rappresentante fiscale coincide con l’atto del ricevimento della merce; il versamento successivo, conseguente alla ricezione tardiva del documento DAA, non rispetta tale termine.

• art. 3 L. n. 689/1981

  in tema di sanzioni amministrative per violazione di norme tributarie, il D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 5, applicando alla materia fiscale il principio generale sancito dalla L. 24 novembre 1981, n. 689, art. 3, stabilisce che non è sufficiente la mera volontarietà del comportamento sanzionato, essendo richiesta, anche, la consapevolezza del contribuente, al quale deve potersi imputare un comportamento quanto meno negligente, ancorchè non necessariamente doloso.

  Il principio generale della responsabilità per le sanzioni amministrative, applicato alle violazioni tributarie, richiede che la condotta sia cosciente e volontaria e che sia imputabile almeno a titolo di negligenza, senza necessità di dolo.

• art. 7 L. n. 890/1982

  Se il piego non viene consegnato personalmente al destinatario dell’atto, l’agente postale dà notizia al destinatario medesimo dell’avvenuta notificazione dell’atto a mezzo di lettera raccomandata

  Quando l’atto notificato a mezzo posta non è consegnato personalmente al destinatario, la notificazione richiede la successiva comunicazione informativa al destinatario mediante lettera raccomandata; nel caso concreto la Corte ha ritenuto regolare la notificazione perché la comunicazione era stata effettuata.

Massime di principio

• Per l’irrogazione di sanzioni amministrative tributarie l’amministrazione deve provare la coscienza e volontà della condotta materiale sanzionata. Non è necessario che provi in concreto il dolo o la colpa: per l’atto vietato opera una presunzione di colpa, superabile dal contribuente con la prova contraria.
• La sanzionabilità tributaria non richiede un intento doloso o fraudolento: è sufficiente una condotta cosciente e volontaria imputabile almeno a titolo di negligenza.
• Il rappresentante fiscale responsabile del pagamento dell’accisa svolge una funzione di garanzia che comporta il controllo della regolarità delle operazioni necessarie al tempestivo versamento. L’accisa deve essere pagata all’atto del ricevimento della merce, e la ricezione successiva del documento DAA non giustifica di per sé il differimento del pagamento.

Come è indicizzato