Cassazione Civile, Ordinanza n. 37321/2022 del 20/12/2022

Esito

La controversia

A seguito di processo verbale di constatazione, l’Ufficio notificò alla società un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2007, ai fini IRES, IRAP e IVA, ritenendo inattendibili le scritture contabili perché erano state presentate due dichiarazioni dei redditi incongruenti; furono quindi disconosciuti i costi indicati, applicata una percentuale di redditività media del 15% sul volume dichiarato e negata la detrazione dell’IVA sugli acquisti. Con distinti avvisi fu poi imputato ai soci, per trasparenza, un reddito da partecipazione ai fini IRPEF. La CTP aveva solo parzialmente accolto i ricorsi, riducendo la percentuale di ricarico al 10%; la CTR, in appello, aveva invece annullato gli avvisi ritenendo legittimo il metodo analitico-induttivo ma impossibile una quantificazione in mancanza di dati certi e di elementi tratti da studi di settore. L’Agenzia ricorreva per cassazione deducendo, con un unico motivo, che una volta riconosciuta la legittimità dell’accertamento induttivo il giudice tributario, quale giudice di merito, non poteva limitarsi ad annullare gli atti ma doveva rideterminare il dovuto. I contribuenti proponevano ricorso incidentale condizionato su due profili: decadenza dell’Ufficio dal potere accertativo per mancata prova della tempestiva denuncia penale e inapplicabilità del raddoppio dei termini nei confronti dei soci, non essendo loro attribuite condotte penalmente rilevanti.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso principale dell’Agenzia delle Entrate, ritenendo fondata la censura secondo cui, nel giudizio tributario a impugnazione-merito, il giudice che ritenga sostanzialmente non fondato l’accertamento non può limitarsi ad annullarlo ma deve procedere a una valutazione sostitutiva e, se possibile, alla rideterminazione del reddito e dell’imposta dovuta. Ha rigettato il ricorso incidentale condizionato, affermando che per il raddoppio dei termini di accertamento, nel regime ratione temporis applicabile, è sufficiente l’obbligo di denuncia penale per reati tributari e non occorre la prova dell’effettiva presentazione della denuncia; inoltre, tale regime si estende anche ai soci di società di persone, perché l’accertamento nei loro confronti è dipendente e unitario rispetto a quello della società. La sentenza impugnata è stata quindi cassata in relazione e la causa rinviata alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Campania in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600/1973

  legittima l’accertamento analitico-induttivo in presenza di inattendibilità delle scritture contabili.

• art. 55 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato quale base dell’accertamento IVA.

• art. 43, commi 1, 2 e 3, d.P.R. n. 600/1973

  per l’epoca rilevante, il raddoppio dei termini opera in presenza dei presupposti che impongono la denuncia penale per reati tributari; la circostanza della mancata effettiva trasmissione della denuncia non è decisiva.

• art. 57, commi 1 e 3, d.P.R. n. 633/1972

  richiamato in tema di termini di decadenza per l’accertamento IVA.

• art. 1, comma 132, L. n. 208/2015

  invocato dai contribuenti, ma ritenuto non dirimente rispetto agli avvisi già notificati e alla disciplina transitoria richiamata dalla Corte.

• art. 1, commi 130-132, L. n. 208/2015

  non incide sugli avvisi già notificati prima della modifica normativa, restando applicabile la disciplina transitoria.

• art. 2 d.lgs. n. 128/2015

  fa salvi gli effetti degli avvisi di accertamento già notificati alla data di entrata in vigore del decreto.

• art. 331 c.p.p.

  la rilevanza è l’obbligo di denuncia per reati tributari, non l’effettiva presentazione della denuncia.

• d.lgs. n. 74/2000

  individua i reati tributari che fondano l’obbligo di denuncia e il possibile raddoppio dei termini.

• art. 5 TUIR

  giustifica l’imputazione per trasparenza ai soci dei redditi della società di persone.

• artt. 1, 2 e 7 d.lgs. n. 546/1992

  richiamati dal ricorrente principale per contestare la decisione della CTR nel giudizio tributario.

• art. 112 c.p.c.

  invocato per sostenere che la CTR non poteva omettere la rideterminazione del dovuto una volta riconosciuta la legittimità dell’accertamento.

• artt. 115 e 116 c.p.c.

  richiamati per affermare che il giudice avrebbe dovuto utilizzare i dati acquisiti per quantificare il reddito.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  la Corte dà atto dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato a carico dei ricorrenti incidentali.

Massime di principio

• Nel giudizio tributario di impugnazione-merito, se il giudice ritiene non fondato l’accertamento per ragioni sostanziali, non può limitarsi all’annullamento dell’atto, ma deve sostituire la propria valutazione alla pretesa fiscale e, ove possibile, rideterminare il tributo nell’ammontare ritenuto corretto.
• Ai fini del raddoppio dei termini di accertamento, nel regime applicabile ratione temporis, rileva la sussistenza dell’obbligo di denuncia per uno dei reati tributari previsti dalla legge penale, non la prova dell’effettiva presentazione della denuncia all’autorità giudiziaria.
• La contestazione del superamento dei termini di accertamento deve misurarsi con la mancanza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, non potendo il giudice tributario sindacare l’effettiva commissione del reato in sé.
• Il regime del raddoppio dei termini si estende anche agli avvisi emessi nei confronti dei soci di società di persone quando l’accertamento deriva da quello societario, poiché tra società e soci opera un accertamento unitario e per trasparenza.
• Le modifiche normative sui termini di accertamento non incidono sugli avvisi già notificati prima della loro entrata in vigore, se la disciplina transitoria salva espressamente gli effetti degli atti già emessi.

Come è indicizzato