Cassazione Civile, Ordinanza n. 36324/2022 del 13/12/2022

Esito

La controversia

La controversia trae origine da avvisi di accertamento relativi a imposte dirette e IVA per gli anni 2006, 2007 e 2008, emessi in relazione a operazioni soggettivamente inesistenti inserite in una presunta frode carosello. La società, operante nel settore dei materiali idrosanitari, era stata ritenuta coinvolta in rapporti con società cartiere. In primo grado erano stati accolti solo in parte i ricorsi dei contribuenti, limitatamente ai c.d. costi da reato ai fini delle imposte dirette, mentre erano state confermate le riprese per il resto ed escluse la buona fede e la conseguente tutela sulle sanzioni IVA, salvo il riconoscimento in appello del beneficio sanzionatorio di cui all'art. 12 d.lgs. 472/1997. I ricorrenti hanno impugnato la sentenza della CTR con quattro motivi: 1) vizio di motivazione e violazione delle norme sulla motivazione dell'avviso di accertamento, per mancata allegazione di atti richiamati; 2) omesso esame e violazione delle norme sulla motivazione per mancata considerazione analitica della documentazione e delle difese presentate in sede amministrativa; 3) violazione delle regole sull'onere della prova e dell'art. 19 d.P.R. 633/1972, sostenendo che spettasse all'Ufficio provare la malafede o consapevolezza della frode da parte dell'acquirente; 4) violazione delle norme sul contraddittorio nell'accertamento con adesione, per mancata valutazione delle osservazioni e documenti presentati dalla contribuente.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. In via preliminare ha respinto l'eccezione dell'Agenzia relativa al difetto di legittimazione degli ex soci, affermando che, anche se la società era stata cancellata dal registro delle imprese e poi dichiarata fallita entro l'anno, gli ex soci conservano la legittimazione a stare in giudizio in relazione ai debiti sociali, in virtù di una successione sui generis e della fictio juris operante in ambito concorsuale. Nel merito, tutti i motivi sono stati ritenuti inammissibili o infondati: il primo e il secondo per difetti di specificità e per la regola della 'doppia conforme', oltre che perché la CTR aveva ritenuto sufficiente la motivazione degli avvisi e non leso il diritto di difesa; il terzo perché la CTR aveva correttamente applicato il principio per cui, nelle operazioni soggettivamente inesistenti in frode carosello, l'Ufficio deve provare la fittizietà del fornitore e la consapevolezza o conoscibilità della frode da parte del cessionario, onere che nel caso era stato assolto con elementi presuntivi specifici; il quarto perché la doglianza non era rilevante e comunque la nullità dell'atto sussiste solo nei casi espressamente previsti o quando vi sia una lesione effettiva del diritto di difesa, mentre qui la CTR non aveva fondato la decisione solo sulla dedotta omissione dell'Ufficio. I ricorrenti sono stati condannati in solido alle spese.

Norme richiamate

• art. 10 l. fall.

  La società cancellata dal registro delle imprese può essere dichiarata fallita entro l'anno dalla cancellazione se l'insolvenza si è manifestata anteriormente o nell'anno successivo; in tale ambito il procedimento concorsuale e le impugnazioni proseguono nei confronti della società estinta per fictio juris.

• art. 2495, comma 2, c.c.

  La cancellazione della società comporta l'estinzione dell'ente e la successione dei soci nei debiti sociali, nei limiti previsti dalla legge; la legittimazione processuale dei soci non coincide con l'automatica loro responsabilità illimitata.

• art. 14 l. n. 537 del 1993

  Come modificato dall'art. 8 d.l. n. 16 del 2012, rileva in tema di costi da reato ai fini delle imposte dirette.

• art. 8 d.l. n. 16 del 2012

  Ha modificato la disciplina dei costi da reato richiamata dal giudice di merito.

• art. 12 d.lgs. n. 472 del 1997

  Consente l'applicazione del cumulo giuridico della sanzione più grave, beneficio riconosciuto in appello per le sanzioni IVA.

• art. 3 l. n. 241 del 1990

  L'obbligo di motivazione dell'atto impositivo va inteso in funzione integrativa delle ragioni dell'atto; non occorre l'allegazione di atti già trascritti nella loro parte essenziale o già noti al contribuente.

• art. 7 l. n. 212 del 2000

  La motivazione dell'avviso deve consentire al contribuente di conoscere gli elementi posti a base della pretesa e di difendersi compiutamente.

• art. 41-bis d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato dal ricorrente quale norma sulla motivazione dell'avviso di accertamento.

• art. 54, comma 5, d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato dal ricorrente quale norma sulla motivazione/accertamento IVA.

• art. 132, n. 4, c.p.c.

  La sentenza è validamente motivata se espone in modo conciso gli elementi di fatto e di diritto posti a fondamento della decisione, con implicito rigetto delle argomentazioni incompatibili.

• art. 348-ter, commi 4 e 5, c.p.c.

  In presenza di 'doppia conforme' il ricorso in cassazione che deduca il vizio motivazionale è inammissibile se non viene allegata la diversità delle ragioni di fatto tra primo e secondo grado.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato sul riparto dell'onere della prova in materia di operazioni soggettivamente inesistenti e frode carosello.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato in tema di presunzioni utilizzabili dall'Amministrazione per dimostrare consapevolezza o conoscibilità della frode.

• art. 19 d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato dal ricorrente in tema di detrazione IVA; la Corte ribadisce che la detrazione non spetta se il contribuente era consapevole o avrebbe dovuto esserlo della frode.

• art. 6 d.lgs. n. 218 del 1997

  Richiamato con riguardo al procedimento di accertamento con adesione e al contraddittorio con il contribuente.

• art. 10 l. n. 212 del 2000

  Richiamato in tema di tutela dell'affidamento e del contraddittorio nel procedimento tributario.

• art. 12, comma 7, l. n. 212 del 2000

  La nullità dell'atto sussiste solo se prevista dalla legge o se dall'irregolarità deriva una lesione effettiva di specifici diritti o garanzie; è sufficiente che l'Amministrazione valuti le osservazioni del contribuente, anche senza esplicitarlo nell'atto.

• art. 372 c.p.c.

  È utilizzato per il deposito in cassazione della prova della notificazione del ricorso.

Massime di principio

• In caso di estinzione della società per cancellazione dal registro delle imprese, la legittimazione processuale nei giudizi relativi ai debiti sociali può trasferirsi agli ex soci, senza che ciò comporti automaticamente la loro responsabilità sostanziale oltre i limiti di legge.
• Se una società cancellata viene dichiarata fallita entro l'anno nei casi previsti dall'art. 10 l. fall., le fasi concorsuali e le impugnazioni proseguono nei confronti della società estinta per fictio juris, e la capacità processuale non si considera perduta ai fini del procedimento concorsuale.
• Nel processo tributario, la motivazione per relationem dell'avviso di accertamento è legittima quando gli atti richiamati sono già noti al contribuente o riprodotti nella loro parte essenziale e la pretesa sia comunque intellegibile, senza lesione del diritto di difesa.
• L'Amministrazione finanziaria, quando contesta operazioni soggettivamente inesistenti inserite in una frode carosello, deve provare la fittizietà del fornitore e la consapevolezza o almeno la conoscibilità della frode da parte del cessionario, anche mediante presunzioni gravi, precise e concordanti.
• Una volta che l'Ufficio abbia assolto l'onere di provare la frode e la conoscibilità dell'operazione inesistente, spetta al contribuente dimostrare di avere adottato la massima diligenza esigibile per non partecipare all'evasione.
• Nel giudizio di cassazione, il vizio motivazionale non è deducibile quando ricorra la 'doppia conforme' senza specifica allegazione della diversità delle ragioni di fatto poste a base delle due decisioni di merito.
• Il giudice non è tenuto a confutare espressamente ogni singola deduzione di parte, essendo sufficiente una motivazione concisa che renda incompatibili, per implicito, le tesi non esaminate.
• Nel procedimento tributario, la nullità dell'atto per irregolarità procedimentali richiede una previsione espressa di legge oppure la dimostrazione di una concreta lesione del diritto di difesa; non è sufficiente la mera omissione formale di esplicitazione delle valutazioni dell'Ufficio.

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