Sentenza del 08/02/2017 n. 3357 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il contribuente ha impugnato l'avviso di liquidazione e irrogazione delle sanzioni notificato nel 2007, con cui l'Agenzia delle Entrate aveva revocato le agevolazioni "prima casa" ottenute per un acquisto immobiliare del 29 maggio 2002. Il ricorrente ha contestato, da un lato, la tempestività dell'azione dell'Amministrazione, sostenendo che fosse decorso il termine triennale senza applicabilità della proroga biennale prevista dalla L. n. 289/2002; dall'altro, ha lamentato l'insufficienza della motivazione della sentenza regionale, poiché la non spettanza dell'agevolazione era stata basata sulla qualificazione dell'immobile come "di lusso" e sul superamento della superficie utile di 240 m². Ha inoltre rilevato che la nota tecnica dell'Agenzia del Territorio non era stata prodotta in giudizio.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo, stabilendo che il termine triennale per il recupero dell'imposta di registro e la revoca delle agevolazioni è soggetto alla proroga biennale della L. n. 289/2002, art. 11, commi 1 e 1-bis. Ha rigettato anche il secondo motivo, ritenendo adeguatamente motivato l'avviso e la sentenza regionale e confermando che, una volta contestata l'agevolazione, spetta al contribuente provare i relativi presupposti, anche mediante idonea documentazione tecnica. Tuttavia, applicando il principio del favor rei previsto dal D.Lgs. n. 472/1997, art. 3, la Corte ha escluso le sanzioni: per gli acquisti anteriori al 1° gennaio 2014 restava applicabile il vecchio criterio sostanziale per individuare gli immobili di lusso, ma la successiva riforma aveva eliminato la rilevanza sanzionatoria delle dichiarazioni relative alle caratteristiche qualitative e dimensionali dell'immobile. Il ricorso è stato quindi accolto parzialmente; la sentenza impugnata è stata cassata limitatamente alle sanzioni, dichiarate non dovute, con compensazione integrale delle spese.

Norme richiamate

• L. n. 289 del 2002, art. 11, commi 1 e 1-bis

  La proroga biennale dei termini di accertamento si applica anche al recupero dell'imposta di registro conseguente alla revoca delle agevolazioni "prima casa", pur in assenza di un espresso richiamo a tale specifica materia.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 76, comma 2

  Prevede il termine triennale ordinario per l'accertamento in materia di imposta di registro, termine che nel caso esaminato è stato prorogato per effetto della L. n. 289/2002.

• D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa, Parte Prima, art. 1

  La disciplina previgente collegava l'agevolazione "prima casa" alla non appartenenza dell'immobile alla categoria degli immobili di lusso, individuati secondo i parametri del D.M. 2 agosto 1969; la falsa dichiarazione su tali caratteristiche costituiva il fondamento delle sanzioni.

• D.M. LL.PP. 2 agosto 1969

  Per i trasferimenti anteriori al 1° gennaio 2014 individuava gli immobili di lusso sulla base delle loro caratteristiche intrinseche, qualitative e dimensionali, tra cui la superficie utile superiore a 240 m².

• D.Lgs. n. 23 del 2011, art. 10, comma 1, lett. a), e comma 5

  Ha modificato il criterio di individuazione degli immobili esclusi dall'agevolazione, sostituendo i parametri del D.M. 2 agosto 1969 con il riferimento alle categorie catastali A/1, A/8 e A/9, con applicazione ai trasferimenti successivi al 1° gennaio 2014.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 3

  salvo diversa previsione di legge, nessuno può essere assoggettato a sanzioni per un fatto che, secondo una legge posteriore, non costituisce violazione punibile

  Il principio di legalità e favor rei impone di non applicare, o di eliminare, le sanzioni quando una riforma normativa rende non più rilevante il comportamento contestato, anche se resta dovuta l'imposta principale.

• Art. 2697 c.c.

  Chi pretende di beneficiare di un'agevolazione fiscale deve provare i fatti costitutivi del proprio diritto; pertanto il contribuente deve dimostrare il rispetto dei requisiti dell'agevolazione rispetto alla specifica contestazione dell'Amministrazione.

Massime di principio

• In materia di agevolazioni fiscali, l'Amministrazione deve indicare nell'atto impositivo le ragioni concrete della revoca, mentre il contribuente deve provare i presupposti del beneficio, soprattutto quando la contestazione riguarda elementi tecnici come superficie, categoria o caratteristiche dell'immobile.
• Per gli acquisti immobiliari anteriori al 1° gennaio 2014, la verifica della natura di immobile di lusso resta soggetta ai parametri del D.M. 2 agosto 1969, anche se l'accertamento o il giudizio si svolgono successivamente.
• La successiva modifica dei criteri sostanziali non rende automaticamente legittima l'agevolazione per gli acquisti precedenti, ma può eliminare le sanzioni quando il comportamento contestato riguardava esclusivamente un parametro normativo non più vigente.
• Il recupero dell'imposta indebitamente risparmiata e l'applicazione delle sanzioni sono profili distinti: può essere dovuta la maggiore imposta senza che siano più dovute le sanzioni.
• Il principio del favor rei in materia tributaria può essere applicato anche d'ufficio e in sede di legittimità, purché l'eliminazione della sanzione non richieda nuovi accertamenti di fatto.
• Quando l'Amministrazione richiama una relazione o una nota tecnica allegata all'avviso, il giudice può considerarla conosciuta dal contribuente; in tal caso è opportuno contestarne specificamente il contenuto e produrre una perizia o altra documentazione tecnica alternativa.