Sentenza del 15/11/2016 n. 2028 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

La contribuente ha chiesto il rimborso dell’IRAP versata in eccesso, sostenendo di avere diritto a dedurre le quote residue, cosiddetti "noni pregressi", delle svalutazioni su crediti contabilizzate negli esercizi 2000, 2002, 2003 e 2004. Tali svalutazioni erano state effettuate quando la normativa consentiva la rilevanza fiscale ai fini IRAP, con deduzione dell’eccedenza rispetto al limite annuo in quote costanti nei nove esercizi successivi. La società ha sostenuto che il regime fiscale si fosse cristallizzato al momento della contabilizzazione delle svalutazioni e che l’abrogazione, dal 2005, della deducibilità delle svalutazioni su crediti non potesse avere effetto retroattivo sulle quote residue riferite a svalutazioni anteriori.

La decisione

La Commissione tributaria provinciale di Firenze aveva accolto il ricorso della società. La Commissione tributaria regionale ha respinto l’appello dell’Ufficio e confermato integralmente la sentenza impugnata. Ha stabilito che la svalutazione contabilizzata in un bilancio anteriore al 2005 acquisisce immediata rilevanza fiscale e che la deduzione nei nove esercizi successivi costituisce soltanto una modalità temporale di fruizione di un valore già riconosciuto. Pertanto, l’indeducibilità IRAP introdotta dal 2005 non si applica alle quote residue di svalutazioni pregresse. La riliquidazione del rimborso, pari a 4.184.605 euro, è stata ritenuta adeguatamente documentata e non contestata in modo specifico dall’Ufficio. L’Agenzia delle Entrate è stata inoltre condannata al pagamento delle spese del grado, liquidate in 17.000 euro, oltre IVA e accessori.

Norme richiamate

• Art. 106 del TUIR, già art. 71 del TUIR

  Le svalutazioni dei crediti risultanti in bilancio ... sono deducibili in ciascun esercizio nel limite dello 0,40 per cento del valore dei crediti risultanti in bilancio ... L’ammontare complessivo delle svalutazioni che supera lo 0,40 per cento è deducibile in quote costanti nei nove esercizi successivi.

  La norma consente la deduzione delle svalutazioni su crediti entro un limite annuo e rinvia la deduzione dell’eccedenza a nove esercizi successivi. La svalutazione assume rilevanza fiscale già al momento della sua imputazione a bilancio; il rinvio riguarda soltanto la modalità temporale della deduzione.

• Art. 6, comma 1, lettere e) e n), del D.lgs. n. 446/1997

  Prima delle modifiche del 2004, la disposizione consentiva la rilevanza ai fini IRAP delle rettifiche di valore su crediti della clientela e degli accantonamenti per rischi su crediti delle imprese bancarie.

• Art. 2, comma 2, del D.L. n. 168/2004, convertito dalla L. n. 191/2004

  La disposizione ha abrogato, con effetto dal periodo d’imposta 2005, le regole che consentivano la deduzione IRAP delle svalutazioni e rettifiche di valore su crediti. Secondo la sentenza, tale modifica riguarda le svalutazioni effettuate dal 2005 e non le quote residue di svalutazioni già contabilizzate negli esercizi precedenti.

• Art. 3 della L. n. 212/2000, Statuto dei diritti del contribuente

  La norma esprime il principio di non retroattività delle disposizioni tributarie. In assenza di una specifica disciplina transitoria, non è possibile applicare la nuova indeducibilità alle quote residue riferite a svalutazioni pregresse.

• Art. 38 del D.P.R. n. 602/1973

  È la norma utilizzata dalla contribuente per presentare l’istanza di rimborso delle imposte versate in eccesso.

• Art. 15, comma 2-bis, del D.lgs. n. 546/1992

  È stato richiamato per la liquidazione delle spese processuali poste a carico dell’Ufficio soccombente.

• Cassazione, sentenza n. 57 del 27 febbraio 2013

  La sentenza recepisce il principio secondo cui le quote residue delle svalutazioni su crediti già riconosciute ai fini fiscali prima del 2005 costituiscono una situazione giuridica sostanziale consolidata e non sono colpite dalla successiva indeducibilità IRAP.

Massime di principio

• Quando una componente negativa è stata contabilizzata e fiscalmente riconosciuta sotto una normativa precedente, una modifica successiva non dovrebbe incidere sulle quote residue già maturate, salvo un’espressa disposizione retroattiva o transitoria.
• La deduzione differita nel tempo non crea necessariamente un nuovo diritto fiscale ogni anno: può rappresentare soltanto la modalità di fruizione frazionata di un diritto già sorto al momento della contabilizzazione.
• In materia tributaria, le norme che introducono una maggiore imposizione o una nuova indeducibilità devono essere interpretate, in assenza di indicazioni specifiche, come applicabili alle fattispecie future e non agli effetti residui di operazioni anteriori.
• Per ottenere un rimborso è essenziale documentare la riliquidazione, il collegamento tra le quote richieste e le componenti originariamente contabilizzate e il rispetto dei termini di legge.
• La guidance non è automaticamente applicabile a ogni fattispecie: occorre verificare il settore interessato, la data di contabilizzazione, la disciplina vigente all’epoca, eventuali norme transitorie e il contenuto della più recente giurisprudenza.