Cassazione Civile, Ordinanza n. 10568/2023 del 19/04/2023

Esito

La controversia

La controversia origina da due avvisi di accertamento emessi per gli anni d’imposta 2006 e 2007 a seguito di verifica fiscale, con i quali veniva contestata a una società la partecipazione a una frode carosello nel commercio di autovetture di provenienza comunitaria. La CTR dell’Umbria aveva accolto l’appello della contribuente, ritenendo gli atti impositivi carenti di motivazione perché fondati su processi verbali di constatazione redatti nei confronti di terzi e non allegati, aveva valorizzato anche il mancato rispetto del termine dilatorio di 60 giorni di cui all’art. 12, comma 7, L. 212/2000, e aveva ritenuto insufficiente la prova dell’Ufficio sulla partecipazione alla frode, osservando che non emergessero prove "schiaccianti e incontrovertibili". L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione articolando cinque motivi: 1) violazione delle norme sulla motivazione per relationem degli atti tributari, sostenendo che gli avvisi riportavano il contenuto essenziale degli atti richiamati; 2) violazione dell’art. 12, comma 7, L. 212/2000, deducendo che il termine dilatorio non si applica agli accertamenti cd. a tavolino, senza accesso presso la sede del contribuente; 3) e 4) violazione delle norme sull’accertamento IVA e sulle presunzioni, lamentando che la CTR aveva erroneamente richiesto una prova certa, mentre l’Ufficio poteva fondarsi su presunzioni; 5) violazione delle norme sui costi deducibili, per avere la CTR accolto integralmente l’appello nonostante avesse essa stessa riconosciuto l’inutilizzabilità della documentazione relativa a una società e l’inesistenza delle prestazioni pubblicitarie fatturate, con conseguente indeducibilità di quei costi.

La decisione

La Corte ha accolto tutti i motivi di ricorso ritenuti fondati, ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Umbria, anche per le spese del giudizio di legittimità. La decisione di merito della CTR è stata ritenuta viziata: sia nella parte relativa alla motivazione degli avvisi e al preteso obbligo di contraddittorio endoprocedimentale, sia nella parte in cui ha preteso una prova "certa" della frode, sia infine nella parte in cui ha ritenuto integralmente accolto l’appello nonostante emergessero profili di operazioni inesistenti e costi non adeguatamente provati.

Norme richiamate

• art. 3 L. 241/1990

  Richiamato insieme alla disciplina tributaria sulla motivazione per relationem; la Corte ribadisce che la motivazione può essere soddisfatta anche mediante rinvio ad altri atti, se ne è riprodotto il contenuto essenziale.

• art. 7 L. 212/2000

  L’obbligo di motivazione degli atti tributari può essere assolto anche per relationem, purché l’atto richiamato sia allegato o ne sia riprodotto il contenuto essenziale, così da consentire difesa e controllo giurisdizionale.

• art. 54 d.P.R. 633/1972

  Consente l’accertamento IVA e il recupero dell’imposta anche sulla base di elementi raccolti dall’Amministrazione o dalla polizia tributaria e valorizzabili in via presuntiva.

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  Il termine dilatorio di 60 giorni opera solo in caso di accessi, ispezioni e verifiche presso la sede del contribuente, non negli accertamenti a tavolino.

• art. 19, comma 1, d.P.R. 633/1972

  Invocato sulla deducibilità/detraibilità in relazione alla prova della partecipazione alla frode e della effettività delle operazioni.

• art. 2729 c.c.

  La prova dell’Ufficio può essere fondata su presunzioni gravi, precise e concordanti; non è richiesta una prova certa o incontrovertibile.

• art. 2697 c.c.

  L’onere della prova dei fatti costitutivi e della deducibilità dei costi è rilevante; in tema di costi contestati, incombe sul contribuente provare effettività e inerenza quando l’Amministrazione abbia contestato l’inesistenza dell’operazione.

• art. 109 d.P.R. 917/1986

  I costi sono deducibili solo se rispettano i requisiti di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità; costi riferiti a prestazioni inesistenti non sono deducibili.

Massime di principio

• La motivazione dell’avviso di accertamento è legittimamente resa per relationem quando l’atto richiama altri documenti e ne riproduce il contenuto essenziale, tale da consentire al contribuente di comprenderne la pretesa e al giudice di sindacarla.
• Il termine dilatorio di 60 giorni previsto dallo Statuto del contribuente opera solo in presenza di verifiche svolte presso i locali del contribuente; non si estende agli accertamenti effettuati sulla base di documentazione e informazioni acquisite in ufficio.
• In tema di accertamento di frodi carosello o operazioni soggettivamente/oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione può assolvere l’onere probatorio mediante presunzioni gravi, precise e concordanti; il giudice non può esigere una prova piena, certa o "schiacciante".
• Una volta che l’Ufficio abbia allegato elementi idonei a fondare la contestazione di operazioni inesistenti, il contribuente deve dimostrare l’effettività delle prestazioni e, per i costi dedotti, anche la loro inerenza e la ricorrenza dei requisiti di deducibilità.
• La deduzione di costi per prestazioni pubblicitarie o altri servizi è esclusa quando la documentazione risulti inutilizzabile o le prestazioni siano accertate come non eseguite; non basta la mera esistenza formale di fatture e pagamenti per provare l’effettività del costo.

Come è indicizzato