Cassazione Civile, Ordinanza n. 17779/2022 del 01/06/2022

Esito

La controversia

La controversia trae origine da un avviso di accertamento con cui l'Amministrazione finanziaria aveva ripreso a tassazione IRPEF, IRAP e IVA per l'anno 2009. Il contribuente aveva ottenuto in primo grado l'annullamento dell'atto, e la Commissione tributaria regionale aveva confermato la decisione, ritenendo necessario un contraddittorio endoprocedimentale generalizzato anche per gli accertamenti cd. "a tavolino" e dunque la redazione di un processo verbale conclusivo prima dell'emissione dell'avviso, con conseguente applicazione del termine dilatorio di 60 giorni ex art. 12, comma 7, Statuto del contribuente. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: (1) violazione dell'art. 12, comma 7, L. 212/2000 e dell'art. 24 L. 4/1929, deducendo il mancato rispetto dei principi delle Sezioni Unite sulla portata del contraddittorio endoprocedimentale e sostenendo che, in un accertamento svolto ai sensi dell'art. 32 d.P.R. 600/1973 sulla base di documentazione inviata dal contribuente, non fosse richiesto il contraddittorio generalizzato per IRPEF e IRAP; per l'IVA, invece, la tutela dipendeva dalla prova di resistenza e dalla concreta indicazione delle difese che il contribuente avrebbe potuto far valere. (2) violazione dell'art. 60 d.lgs. 546/1992, contestando la declaratoria di inammissibilità del secondo appello proposto dall'Ufficio contro la stessa sentenza di primo grado, ritenendo che la norma non imponesse la sanzione prospettata dalla CTR e che, comunque, la questione fosse superata dall'esame dell'altro appello riunito.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo di ricorso, ritenendo errata la decisione della CTR nella parte in cui aveva affermato l'esistenza di un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale per tutti i tributi e anche per gli accertamenti a tavolino. Ha quindi cassato la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e ha rinviato alla Commissione tributaria regionale della Liguria in diversa composizione, anche per le spese. Il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile per difetto di interesse, poiché la ricorrente non aveva impugnato la decisione sul primo appello già esaminato nel merito, e la questione sulla ritualità del secondo appello restava superata dal giudicato formatosi sull'altro gravame. In concreto, la Corte ha escluso che, per i tributi non armonizzati, esista un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale fuori dai casi previsti dalla legge; per l'IVA, invece, il giudice di rinvio dovrà verificare l'eventuale operatività della prova di resistenza.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  non si applica agli accertamenti documentali svolti a tavolino, in assenza di accesso o verifica nei locali del contribuente e di un processo verbale conclusivo

• art. 24 L. 4/1929

  richiamato dalla ricorrente a sostegno dell'assenza di un obbligo generalizzato di contraddittorio e di verbalizzazione in ogni accertamento

• art. 32, comma 1, d.P.R. 600/1973

  l'accertamento fondato sulla documentazione inviata dal contribuente mediante questionario rientra nell'accertamento documentale a tavolino

• art. 33, comma 1, d.P.R. 600/1973

  richiama l'applicabilità delle regole del d.P.R. 633/1972 anche alle imposte dirette

• art. 52, comma 6, d.P.R. 633/1972

  la redazione del verbale di verifica e del verbale conclusivo è richiesta solo nelle ipotesi di accesso finalizzato all'acquisizione di documentazione, non negli accertamenti a tavolino

• art. 60 d.lgs. 546/1992

  invocato per contestare la declaratoria di inammissibilità del secondo appello

• art. 4 L. 4/1929

  richiamato dalla CTR per sostenere l'obbligo di verbalizzazione, ma la Corte non ne segue l'interpretazione estensiva

• art. 29 d.lgs. 472/1997

  richiamato dalla CTR quale norma che non avrebbe abrogato l'art. 4 L. 4/1929

• art. 12 L. 212/2000

  richiamato dalla CTR come fonte delle garanzie del contribuente sottoposto a verifica fiscale

• Cass. S.U. n. 24823/2015

  per i tributi armonizzati l'obbligo di contraddittorio endoprocedimentale opera, ma la violazione invalida l'atto solo se il contribuente indica concretamente le difese che avrebbe potuto svolgere e supera la prova di resistenza

• Cass. n. 8246/2018

  afferma che il verbale di verifica e quello conclusivo sono richiesti solo per accessi finalizzati all'acquisizione di documentazione

• Cass. n. 18103/2018

  in senso conforme a Cass. 8246/2018 sull'assenza di obbligo di verbale negli accertamenti a tavolino

• Cass. n. 11560/2018

  ribadisce che per i tributi non armonizzati non esiste un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale

• Cass. n. 5015/2022

  conferma l'insussistenza di un obbligo generalizzato di contraddittorio per i tributi non armonizzati

• Cass. n. 8303/2022

  per i tributi armonizzati la violazione del contraddittorio non determina automaticamente l'invalidità dell'atto, occorrendo la prova di resistenza

Massime di principio

• Negli accertamenti tributari cd. a tavolino, svolti sulla base di documentazione acquisita senza accesso presso i locali del contribuente, non è richiesto in via generale un processo verbale di constatazione conclusivo né opera automaticamente il termine dilatorio di 60 giorni previsto dallo Statuto del contribuente.
• Per i tributi non armonizzati non esiste, nella legislazione nazionale, un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale: esso sussiste solo quando sia espressamente previsto dalla legge o ricorrano ipotesi specifiche di accesso/verifica nei locali del contribuente.
• Per i tributi armonizzati l'obbligo di contraddittorio endoprocedimentale opera, ma la violazione comporta l'invalidità dell'atto solo se il contribuente allega in concreto le difese che avrebbe potuto svolgere e supera la prova di resistenza, non essendo sufficiente una contestazione meramente pretestuosa.
• La redazione del verbale di verifica e del verbale conclusivo è imposta solo nelle ipotesi di accesso finalizzato all'acquisizione di documentazione e non anche negli accertamenti documentali eseguiti autonomamente dall'Amministrazione nei propri uffici.
• La censura relativa alla declaratoria di inammissibilità di un secondo appello è inammissibile per difetto di interesse quando il ricorrente non contesta anche l'esito dell'appello già esaminato nel merito e la questione risulti comunque assorbita dal giudicato formatosi sull'altro gravame.

Come è indicizzato