Cassazione Civile, Ordinanza n. 19649/2024 del 16/07/2024

Esito

La controversia

La lite trae origine da avvisi di accertamento emessi per gli anni d’imposta 2005 e 2006 nei confronti di una società derivante dalla trasformazione di un’azienda speciale comunale. L’Ufficio recuperava a tassazione, tra l’altro, costi relativi all’ammortamento di immobilizzazioni immateriali inerenti all’avviamento e una componente negativa qualificata come perdita su crediti, oltre a IVA connessa a operazioni di leasing e fatture verso altra società del gruppo. La CTR aveva accolto solo in parte gli appelli. In cassazione, l’Amministrazione finanziaria deduceva: 1) violazione dell’art. 109 TUIR, sostenendo che la CTR avesse erroneamente ritenuto deducibili nel 2006 sopravvenienze passive che, secondo l’Ufficio, dovevano essere imputate al 2005, con violazione del principio di competenza e di correlazione costi-ricavi; 2) violazione dell’art. 101 TUIR, per l’erronea applicazione della disciplina sulle sopravvenienze passive con riguardo a una perdita su crediti. La contribuente proponeva due ricorsi incidentali: con il primo contestava la ricostruzione della CTR sulla tassabilità dell’operazione tra AMGAS e AMGAS BLU e la conseguente ripresa a tassazione degli ammortamenti dell’avviamento, sostenendo che si trattasse di conferimento d’azienda fiscalmente neutro ai sensi dell’art. 176 TUIR e che l’art. 115 TUEL fosse stato male interpretato; con il secondo deduceva, ancora in relazione alla medesima operazione, la violazione dell’art. 176 TUIR, lamentando che la CTR avesse qualificato come cessione d’azienda tassabile un’operazione che sarebbe stata invece un conferimento neutro.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso principale dell’Agenzia delle Entrate, dichiarandolo inammissibile nei due motivi perché entrambi diretti a sollecitare una rivalutazione del merito su accertamenti di fatto compiuti dalla CTR in tema di collocazione temporale delle componenti negative e di perdita su crediti. Ha dichiarato inammissibile per sopravvenuta carenza di interesse il primo ricorso incidentale della contribuente, in ragione della rinuncia/intervenuto disinteresse manifestato dalla stessa. Ha invece accolto il secondo ricorso incidentale della contribuente, ritenendo non adeguatamente motivata la decisione di merito sulla qualificazione dell’operazione tra AMGAS e AMGAS BLU: la CTR aveva trattato l’operazione come cessione d’azienda tassabile, senza verificare se fosse in realtà un conferimento d’azienda fiscalmente neutro e senza chiarire la sussistenza e l’esatta misura di eventuali plusvalenze. La sentenza è stata quindi cassata in relazione al motivo accolto, con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado della Puglia per nuovo esame e regolazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 109 TUIR

  Le componenti negative sono deducibili nell’esercizio in cui acquistano certezza; il principio di competenza è criterio oggettivo e inderogabile e non consente al contribuente di scegliere liberamente il periodo più conveniente.

• art. 101 TUIR

  Le sopravvenienze passive e le perdite su crediti richiedono che la certezza dell’irrecuperabilità si formi nell’esercizio di deduzione; anche su questo punto la doglianza dell’Ufficio è stata ritenuta inammissibile perché mirava a un riesame del fatto.

• art. 115 D.Lgs. n. 267 del 2000

  La Corte rileva che la CTR ha fatto riferimento a questa norma per escludere la neutralità dell’operazione, ma sottolinea che occorre verificare se essa sia davvero applicabile alla specifica operazione e se la qualificazione data dal giudice di merito sia corretta.

• art. 103 d.P.R. n. 917 del 1986

  Richiamato dalla contribuente nel primo ricorso incidentale per sostenere la deducibilità dell’ammortamento dell’avviamento, ma nel testo della decisione la questione è poi ricondotta alla disciplina del conferimento e alla neutralità fiscale.

• art. 176 d.P.R. n. 917 del 1986

  I conferimenti di aziende tra soggetti residenti, se il conferitario rientra tra quelli indicati dalla norma, non realizzano plusvalenze o minusvalenze; il conferitario subentra nei valori fiscalmente riconosciuti e può ammortizzare secondo il piano del conferente.

• art. 360, n. 3, c.p.c.

  Le censure dell’Agenzia sono state dichiarate inammissibili perché, sotto l’apparente denuncia di violazione di legge, miravano in realtà a ottenere una nuova valutazione del merito e degli accertamenti di fatto.

• art. 390, ultimo comma, c.p.c.

  La rinuncia al ricorso, quando non assistita dai requisiti formali richiesti, non estingue il processo ma può determinare la sopravvenuta carenza di interesse e quindi l’inammissibilità del ricorso.

Massime di principio

• In sede di legittimità non è consentito trasformare la censura di violazione di legge in una richiesta di riesame del merito o dell’accertamento di fatto compiuto dal giudice di appello.
• In materia di reddito d’impresa, le componenti negative sono deducibili nell’esercizio in cui diventano oggettivamente certe; il principio di competenza impedisce al contribuente di scegliere discrezionalmente l’anno fiscalmente più vantaggioso.
• Per le perdite su crediti e le sopravvenienze passive il requisito dei "elementi certi e precisi" coincide con l’esercizio in cui si acquisisce la certezza dell’irrecuperabilità del credito.
• Nei conferimenti d’azienda in regime di neutralità fiscale il conferitario subentra nella posizione fiscale del conferente, assumendo i valori fiscalmente riconosciuti dell’azienda conferita e potendo procedere agli ammortamenti secondo la continuità dei valori.
• Quando la qualificazione dell’operazione straordinaria è decisiva ai fini fiscali, il giudice di merito deve accertare in modo puntuale se si tratti di conferimento o di cessione d’azienda e deve chiarire se e in quale misura sussistano plusvalenze imponibili.
• La rinuncia al ricorso o la manifestazione di definitivo disinteresse alla decisione, se non idonea a produrre l’estinzione del processo, può comportare l’inammissibilità del ricorso per sopravvenuta carenza di interesse.

Come è indicizzato